第一部分文件出台的背景
2016年3月5日，国务院总理李克强在第十二届人民代表大会第四次会议上作《政府工作报告》，提出：今年将全面实施营改增，从5月1日起，将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，确保所有行业税负只减不增。
2016年3月18日，国务院总理李克强主持召开国务院常务会议，部署全面推开营改增试点，进一步减轻企业税负，促进经济结构转型升级。从今年5月1日起，一是将营改增试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，实现货物和服务行业全覆盖，打通税收抵扣链条，支持现代服务业发展和制造业升级。二是在已将企业购进机器设备所含增值税纳入抵扣范围的基础上，允许将新增不动产纳入抵扣范围，增加进项抵扣，加大企业减负力度，促进扩大有效投资。同时，新增试点行业的原有营业税优惠政策原则上延
续，对特定行业采取过渡性措施，对服务出口实行零税率或
免税政策，确保所有行业税负只减不增。为贯彻落实国务院常务会议精神，财政部和国家税务总
局制定并发布了《财政部国家税务总局关于全面推开营业
税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）。
第二部分此次营改增试点的主要内容及影响
一、此次营改增试点的主要内容
从2016年5月1日起，我国将全面推开营改增试点，主要内容是“双扩”：一是将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，实现增值税对货物和服务的全覆盖，试点完成后营业税将退出历史舞台。二是将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，比较完整地实现规范的消费型增值税制度。
二、此次营改增试点的影响这次全面推开营改增的政策取向，突出了推动服务业特
别是研发等生产性服务业发展，可以有力促进产业分工优
化，拉长产业链，带动制造业升级。也可以说，营改增是创新驱动的“信号源”，也是经济转型升级的强大“助推器”。同时，营改增通过统一税制，贯通服务业内部和二、三产业之间抵扣链条，从制度上消除重复征税，使税收的中性作用得以充分发挥。这有利于营造公平竞争的市场环境，对完善我国财税体制有长远意义。从当前看，这会为更多企业减轻税负；从长远看，必将利国利民。
第三部分《营业税改征增值税试点实施办法》解读
第一章纳税人和扣缴义务人
第一条
在中华人民共和国境内（以下称境内）销售服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税。
单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。
个人，是指个体工商户和其他个人。
【政策解读】
本条是关于适用财税[2016]36号文件的纳税人和征收范围的基本规定。
本条规定主要包括以下两个方面的内容：一是增值税纳税人；二是增值税的征收范围。理解本条规定应从以下两个方面把握：
一、增值税的纳税人增值税的纳税人，是指根据《试点实施办法》规定应当
缴纳增值税的单位或者个人，即在中华人民共和国境内销售
服务、无形资产或者不动产的单位和个人。
（一）单位。单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社
会团体及其他单位。
1．这里的企业包括国有经济、集体经济、私营经济、联营经济、股份制经济、外商投资经济、港澳台投资经济、其他经济等形式的企业。
2．行政单位、事业单位、军事单位、社会团体，只要发生了应税行为就是增值税的纳税人，就应当缴纳增值税。
（二）个人。个人，是指个体工商户和自然人。二、增值税的征收范围
确定一项经济行为是否需要缴纳增值税，根据《营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称《试点实施办法》），除另有规定外，一般应同时具备以下四个条件：⑴应税行为是发生在中华人民共和国境内；⑵应税行为是属于《销售服务、无形资产、不动产注释》范围内的业务活动；⑶应税服务是为他人提供的；⑷应税行为是有偿的。
（一）应税行为是发生在中华人民共和国境内。
这是征税权的问题，是根据我国政府的管辖权限来确定
的，只有属于境内应税行为的，我国政府才能对此有征税权，否则不能征税。具体哪些行为属于境内应税行为？《试点实施办法》第十二条和第十三条进行了明确。具体条款内容如下：
第十二条规定：“在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；（二）所销售或者租赁的不动产在境内；（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。”
第十三条规定：“下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。（三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。”
具体如何理解境内应税行为，详见第十二条和第十三条的政策解读。
（二）应税行为是属于《销售服务、无形资产、不动产
注释》范围内的业务活动。
应税行为分为三大类，即：销售应税服务、销售无形资产和销售不动产。其中，应税服务包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。
（三）应税服务是为他人提供的。“服务必须是为他人提供的”，是指应税服务的提供对象
必须是其他单位或者个人，不是自己，即自我服务不征税。
这里所说的“自我服务”，包括以下两种情形：（1）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。（2）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。
（四）应税行为是有偿的。
《试点实施办法》第十条和第十一条规定：销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产。有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。
根据上述规定，发生增值税应税行为的一个前提条件是有偿。
（五）例外情形。
前面我们介绍的四个条件是判定一项经济行为是否需要在营改增试点实施后缴纳增值税的基本标准，目前还有两类例外情形：第一种情形是满足上述四个增值税征税条件但不需要缴纳增值税；第二种情形是不同时满足上述四个增值税征税条件但需要缴纳增值税。
1.满足上述四个增值税征税条件但不需要缴纳增值税的情形，主要包括：⑴行政单位收取的同时满足条件的政府性基金或者行政事业性收费；⑵存款利息；⑶被保险人获得的保险赔付；⑷房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金；⑸在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。
2．不同时满足上述四个增值税征税条件但需要缴纳增值税，主要包括某些无偿的应税行为需要缴纳增值税。
《试点实施办法》第十四条规定：“下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会
公众为对象的除外。（二）单位或者个人向其他单位或者个
人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。”按照此条规定，向其他单位或者个人无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，除用于公益事业或者以社会公众为对象外，应视同发生应税行为，照章缴纳增值税。
（六）油气田企业提供应税服务的纳税规定。按照《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（以下
简称《试点有关事项的规定》）规定：油气田企业发生应税行为，应当按照《试点实施办法》缴纳增值税，不再执行《油气田企业增值税管理办法》（财税〔2009〕8号）。
【政策主要变化点】与《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2013〕
106号印发，以下称《原试点实施办法》）相比，本条主要在以下两个方面进行了修改：
（一）将“应税服务”改为“应税行为”。主要考虑是，此次营改增试点范围新增了建筑业、房地
产业、金融业、生活服务业等4个行业，征税范围由部分应税服务扩大到全部服务、无形资产和不动产，《原试点实施办法》中“应税服务”一词已不能涵盖销售无形资产和不动
产，改为“应税行为”一词，用以涵盖服务、无形资产和不
动产。
（二）将“提供”改为“销售”。主要考虑：一是新纳入增值税的应税行为，既包括服务，
也包括无形资产和不动产，“提供”一词无法涵盖无形资产和不动产；二是将原营业税的征税范围仿照增值税征税范围做了趋同性处理。营业税条例中的应税行为包含了三个动作：提供、转让、销售。而国际上征收增值税的国家，在征税范围的表述上一般都较为简单，通常以货物和劳务的“供给”一词囊括所有的应税行为，这种表述既符合立法要求语言“简洁化”，也避免以多词描述应税行为而产生歧义。因此，本条将营业税条例中“提供、转让、销售”三个词统一规范为“销售”，既简化、统一了表述，又与增值税条例中应税行为的“销售”表述趋同。
【相关知识】一、纳税人
纳税人，是指依照税法规定对国家直接负有纳税义务的单位和个人，又称纳税义务人、课税主体，是税收制度的一项基本要素。《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第四条规定：“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。”
二、纳税人的权利和义务
（一）纳税人的权利。纳税人在履行纳税义务过程中，依法享有以下权利：知
情权、保密权、税收监督权、纳税申报方式选择权、申请延期申报权、申请延期缴纳税款权、申请退还多缴税款权、依法享受税收优惠权、委托税务代理权、陈述与申辩权、对未出示税务检查证和税务检查通知书的拒绝检查权、税收法律救济权、依法要求听证的权利、索取有关税收凭证的权利等十四项权利。
（二）纳税人的义务。纳税人在履行纳税义务过程中，依法负有以下义务：依
法进行税务登记的义务，依法设置账簿、保管账簿和有关资料以及依法开具、使用、取得和保管发票的义务，财务会计制度和会计核算软件备案的义务，按照规定安装、使用税控装置的义务，按时、如实申报的义务，按时缴纳税款的义务，代扣、代收税款的义务，接受依法检查的义务，及时提供信息的义务，以及报告其他涉税信息的义务。
第二条
单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相
关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳
税人。
【政策解读】本条是关于采用承包、承租、挂靠经营方式下，如何界
定纳税人的规定。理解本条规定应从以下两个方面把握：
一、承包、承租、挂靠方式经营形式
（一）承包经营。企业承包经营是发包方在不改变企业所有权的前提下，
将企业发包给经营者承包，经营者以企业名义从事经营活
动，并按合同分享经营成果的经营形式。
（二）租赁经营。企业租赁经营，是在所有权不变的前提下，出租方将企
业租赁给承租方经营，承租方向出租方交付租金并对企业实
行自主经营，在租赁关系终止时，返还所租财产。企业承包经营与企业租赁经营相比，主要有以下差异：1．基本内容不同。企业承包合同的基本内容，是承包上缴利润指标以及由
此产生当事人之间的其他权利义务关系；企业租赁合同的基
本内容，是承租方对企业财产进行租赁经营，并向出租方交
纳租金。
2．适用范围不同。从适用范围上看，承包经营合同多适用于大中型企业，
而租赁经营合同则多适用于小型企业。
3．抵押财产的提供与否不同。在承包经营合同中，承包方提供抵押财产不是合同的有
效条件，而在租赁经营合同中，一般会明确承租人所提供的
抵押财产。
4．对亏损的补偿来源不同。发生亏损时，承包企业只要用企业的自有资金补偿即可，
而租赁合同的承租方则须以抵押财产进行补偿。
5．新增资产的归属不同。在承包经营的情况下，承包期间新增资产的所有权性质
与承包前的企业所有权性质是一致的；而在租赁经营的情况
下，租赁期间承租方用其收入追加投资所添置的资产，则属于承租方。
（三）挂靠经营。1．挂靠经营的定义。
挂靠经营，是指企业、合伙组织等与另一个经营主体达
成依附协议，挂靠方通常以被挂靠方的名义对外从事经营活
动，被挂靠方提供资质、技术、管理等方面的服务并定期向挂靠方收取一定管理费用的经营方式。
2．挂靠经营的主要特征。
⑴它是一种借用行为。挂靠经营是挂靠方以被挂靠人的名义进行经营，所以，挂靠经营的关系实质上是一种借用关系，这种借用关系的内容主要表现为资质、技术、管理经验等无形财产方面的借用，而不是有形财产方面的借用。
⑵它是一种独立核算行为。挂靠经营是一种自主经营的行为，而自主经营的最大的特点在于独立核算。
⑶它是一种临时性行为。挂靠经营它是一种借用行为，而这种借用的性质决定了挂靠经营的暂时性。
二、承包、承租、挂靠方式下的纳税人界定的原则采用承包、承租、挂靠经营方式下，区分以下两种情况
界定纳税人：
（一）同时满足以下两个条件的，以发包人为纳税人：1.以发包人名义对外经营。
2.由发包人承担相关法律责任。
（二）不同时满足上述两个条件的，以承包人为纳税人。
【政策主要变化点】
本条与《原试点实施办法》相比，无变化。
第三条
纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税销售额）
超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税
人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳
税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的
单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。
【政策解读】本条是关于试点纳税人分类、划分标准的规定。理解本
条规定应从以下四个方面把握：一、纳税人分类
我国现行增值税对纳税人实行分类管理的管理模式，本次营改增改革试点过程中，仍然延用了这种管理模式，以发生应税行为的年销售额为标准，将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，二者在计税方法、适用税率（征收率）、凭证管理等方面都不相同。
二、划分一般纳税人和小规模纳税人的标准
《试点有关事项的规定》）第一条第（五）项规定：“《试
点实施办法》第三条规定的年应税销售额标准为500万元（含本数）。财政部和国家税务总局可以对年应税销售额标准进行调整”。即:年应税销售额超过500万元的纳税人为一般
纳税人；年应税销售额未超过500万元的纳税人为小规模纳税人。
三、年应税销售额的含义
（一）年应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括减免税销售额以及按规定允许从销售额中差额扣除的部分。如果该销售额为含税的，应按照征收率换算为不含税的销售额。
（二）试点纳税人营改增试点实施前的应税行为年销售额按以下公式换算：
应税行为年销售额＝连续不超过12个月应税行为营业额合计divide;（1+3％）
按规定差额征收营业税的试点纳税人，上述公式中“应税行为营业额”按未扣除前的营业额计算。
（三）试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的，应税货物及劳务销售额与应税行为销售额应分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。
四、特殊规定
（一）年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。
（二）不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。
（三）兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为，且不经常发生销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的单位和个体工商户，可选择按照小规模纳税人纳税。
（四）增值税小规模纳税人偶然发生的转让不动产的销售额，不计入应税行为年销售额。
【政策主要变化点】本条与《原试点实施办法》相比，主要是将“应税服务”
改为“应税行为”。主要原因是：本次营改增改革已扩大到服务、无形资产、不动产，征税范围由“应税服务”扩大到“应税行为”。
【相关知识】一、原增值税纳税人[指按照《中华人民共和国增值税
暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号，以下简称
《增值税条例》）缴纳增值税的纳税人]中一般纳税人的标准：
（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及
以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或
者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数）的；
（二）除第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。
以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。
二、增值税一般纳税人办理资格登记的有关事项，请参考《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）和《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人
管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号）有关规定。
第四条
年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。
会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。
【政策解读】
本条是关于符合条件的小规模纳税人可以办理一般纳
税人资格登记的规定。理解本条应从以下四个方面掌握：一、划分一般纳税人与小规模纳税人的一条重要指标，
是纳税人会计核算制度健全并能够提供准确税务资料。实践中，纳税人只要建立健全了财务会计核算制度，能够提供准确的税务资料，即使其年应税销售额未超过规定标准，也可以向主管税务机关提出申请，登记为一般纳税人，适用一般计税方法计算应纳税额。
二、如何理解“会计核算健全”和“能够准确提供税务资料”
（一）会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。主要是指：有专业财务会计人员，能按照财务会计制度规定设置总账和有关明细账进行会计核算，能准确核算增值税销售额、销项税额、进项税额和应纳税额等。
（二）能够准确提供税务资料，是指能够规定如实填报增值税纳税申报表及其他相关资料，并按期进行申报纳税。
（三）纳税人应按照《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015
年第18号）的规定，向主管税务机关提供是否“会计核算健全”和“能够准确提供税务资料”的情况。
三、营改增试点实施前应税行为年销售额未超过500万
元的试点纳税人，如会计核算健全，能够提供准确税务资料的，也可以向主管税务机关办理增值税一般纳税人资格登记。
试点纳税人试点实施前的应税行为年销售额按以下公式换算：
应税行为年销售额＝连续不超过12个月应税行为营业额合计divide;（1+3％）
按规定差额征收营业税的试点纳税人，上述公式中“应税行为营业额”按未扣除前的营业额计算。
四、营改增试点纳税人在办理增值税一般纳税人资格登记后，发生增值税偷税、骗取出口退税和虚开增值税扣税凭证等行为的，主管税务机关可以对其实行不少于6个月的纳税辅导期管理。
有关辅导期管理的具体要求，请参考《国家税务总局关于印发的通知》
（国税发〔2010〕40号）。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条将“资格认定”修改
为“资格登记”。主要原因是：按照国务院简政放权的精神，国家税务总局发布了《国家税务总局关于调整增值税一般纳
税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第
18号），将增值税一般纳税人的资格管理方式由实行认定制调整为实行登记制。
第五条
符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关办理一般纳税人资格登记。具体登记办法由国家税务总局制定。
除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。
【政策解读】本条是关于增值税一般纳税人资格登记的规定。理解本
条应从以下四个方面掌握：
一、本条所称符合一般纳税人条件，是指纳税人发生应税行为年销售额超过500万元，且不属于《试点实施办法》第三条规定的可不登记为一般纳税人情况的；
二、符合一般纳税人条件的纳税人，应当向主管税务机关申请资格登记，未申请办理一般纳税人资格登记手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）。
三、除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税
人后，不得转为小规模纳税人。这项规定与增值税条例中一般纳税人的管理模式一致，同时增加了国家税务总局可以设定特殊情况不适用上述办法的规定，截至目前，总局尚未发布不适用上述办法的特殊情况。
四、营改增试点实施前已取得增值税一般纳税人资格并兼有应税行为的试点纳税人，不需要重新登记一般纳税人资格，由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人即可。其兼有的应税行为，除文件另有规定外，应按照一般计税方法计税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条将“资格认定”改为
“资格登记”。主要原因是：按照《国务院关于取消和调整一批行政审批项目等事项的决定》（国发〔2015〕11号）精神，国家税务总局对增值税一般纳税人管理有关事项进行了调整，并发布了《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号），将增值税一般纳税人的资格管理方式由实行认定制调整为实行登记制。
第六条
中华人民共和国境外（以下称境外）单位或者
个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购
买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。
【政策解读】本条是关于增值税扣缴义务人的规定。理解本条规定应
从以下四个方面来把握：一、以购买方为增值税扣缴义务人的前提，是境外单位
或者个人在境内未设立经营机构，如果境外单位或者个人在境内设立了经营机构，应以其经营机构为增值税纳税人，不存在由扣缴义务人扣缴税款的问题。
二、扣缴义务人在扣缴增值税的时候，应按照以下公式计算应扣缴税额：
应扣缴税额=购买方支付的价款divide;（1+税率）times;税率这里需要注意的是，按照上述公式计算应扣缴税额时，
无论购买方支付的价款是否超过500万的一般纳税人标准，无论扣缴义务人是一般纳税人或者小规模纳税人，一律按照境外单位或者个人发生应税行为的适用税率予以计算。
应税行为的适用税率为：（1）销售不动产、不动产租赁服务、土地使用权、运输服务、基础电信服务和邮政服务，税率11%；（2）有形动产租赁服务，税率17%；（3）其他应税行为，税率6%。
三、境内购买方从境外单位或者个人购进服务、无形资
产或者不动产的，其取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额，准予从销项税额中抵扣。
四、扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条取消了代理人扣缴增
值税的规定。主要原因：一是代理人的概念不清，二是购买方可能对境外销售方是否有境内代理人或者境内代理人是否已扣缴税款的情况不清楚，因此未予扣缴税款，在法律责任的确定上存在一定争议。
【相关知识】扣缴义务人，是指负有代扣代缴他人应纳税款义务的单
位或个人。
税收法律法规中有关扣缴义务人的规定，实际是一种为防止税款流失而采取的征管办法。确定扣缴义务人一般基于以下两个条件：一是税务部门对纳税人的应纳税款不易管理；二是纳税人的部分资金掌握在扣缴义务人手中。
扣缴义务人与委托代征单位是两个不同的法律概念，不
能将两者混为一谈。《税收征管法》第三十条规定：“扣缴
义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理”。而委托代征单位，是税务机关根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《税收征管法实施细则》）第四十四条“税务机关根据有利于税收控管和方便纳税的原则，可以按照国家有关规定委托有关单位和人员代征零星分散和异地缴纳的税收，并发给委托代征证书。受托单位和人员按照代征证书的要求，以税务机关的名义依法征收税款，纳税人不得拒绝；纳税人拒绝的，受托代征单位和人员应当及时报告税务机关。”的规定，委托有关单位代征零星分散和异地缴纳的税收。
扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款的义务是法定的，如果不作为，《税收征管法》规定，扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。
目前，《税收征管法》没有规定受托代征人不作为需承
担的法律责任，因此，税务机关对不作为的委托代征人无法按照《税收征管法》进行处理和处罚，只能按照《合同法》的有关规定，依法申请人民法院强制执行代征人已代征未按期结报或占用的税款。
第七条
两个或者两个以上的试点纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。
【政策解读】本条是对两个或者两个以上的纳税人，可以视为一个纳
税人合并纳税的规定。本条规定意在借鉴国际上通行的增值税集团纳税制度，
完善我国现行增值税税制。目前，集团纳税制度尚未在《增值税条例》中体现，《试点实施办法》制定本条规定，对于完善现行增值税制度具有重要意义，同时也为试点过程中探索实施集团纳税制度提供了政策依据。
【政策主要变化点】本条与《原试点实施办法》相比，无变化。
【相关知识】
集团纳税制度，是指在增值税制度安排上，允许具有共
同控制性质的多个独立纳税人合并纳税。集团纳税制度可以减少税务机关直接管理的增值税纳税主体数量，降低税务机关的征收成本，也可以降低企业集团直接或间接的增值税遵从成本，有利于企业集团增加现金流，提高资金使用效率，优化企业架构。目前，欧盟、澳大利亚、新西兰等开征增值税的主要国家相继引入了集团纳税制度。
第八条
纳税人应当按照国家统一的会计制度进行增值税会计核算。
【政策解读】本条是关于纳税人会计核算要求的规定。
为便于营改增试点纳税人进行会计核算，财政部印发了
《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会
〔2012〕13号），明确了营业税改征增值税试点有关企业会计处理问题。
【政策主要变化点】本条与《原试点实施办法》相比，无变化。
【相关知识】有关增值税会计处理的基本规定，请参考《财政部关
于增值税会计处理的规定》（[1993]财会字第83号）。
有关欠交增值税税款和待抵扣增值税的会计处理规定，请参考《财政部关于对增值税会计处理有关问题补充规定的通知》（财会字[1995]22号）。
有关营改增试点会计处理规定，请参考《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会〔2012〕13号）。
第二章征税范围
第九条
应税行为的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。
【政策解读】本条是关于应税行为具体范围的规定。理解本条规定应
从以下三个方面掌握：一、应税行为分为三大类，即：销售应税服务、销售无
形资产和销售不动产。其中，应税服务包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》
（以下简称《注释》）执行。二、此次营改增改革是将全部营业税行业纳入增值税征
收范围，因此，《注释》既包括已经实行营改增改革的应税
行为，也包括此次新纳入营改增改革的金融业、建筑业、房
地产业和生活性服务业，即涵盖了原营业税税目注释中的所有应税行为。
三、《注释》是在《原试点实施办法》所附《应税服务范围注释》基础上，结合《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）以及《国民经济行业分类》
（GB/T4754-2011），主要依据涉税行为属性进行了税目划分，调整了《应税服务范围注释》中个别应税服务的税目归属，梳理完善了原营业税税目注释中金融保险业、建筑业、其他服务业、转让无形资产和销售不动产的具体范围，新增了原营业税税目注释中未能直接列明的新兴经济行为，以及未能纳入营业税征税范围的经济权益转让行为，同时，考虑到现代服务和生活性服务存在新兴业态较多、新兴经济行为不断涌现的情况，写入了“其他现代服务”和“其他生活性服务”作为兜底。
下面对上述《注释》的修改内容举例说明一下：1.将《应税服务范围注释》“研发和技术服务”中的“技
术转让服务”、“文化创意服务”中的“商标和著作权转让服
务”，划转至“销售无形资产”税目项下。2.将《应税服务范围注释》“研发和技术服务”中的“技
术咨询服务”划转至“现代服务——鉴证咨询——咨询”税
目项下。
3.按照现行有关保险的法律法规规定，将“保险”的税目注释，由原营业税税目注释的“保险，是指通过契约形式集中起来的资金，用以补偿被保险人的经济利益的业务”的表述修订为“保险服务，是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到合同约定的年龄、期限等条件时承担给付保险金责任的商业保险行为。包括人身保险服务和财产保险服务。”
4.与原营业税税目注释相比，新增“安全保护服务”项目，将已征收营业税但未在原营业税税目注释中直接列明的安全保护服务直接写入《注释》。
5.新增“其他权益性无形资产”项目，将转让席位权等未能纳入原营业税征税范围的经济权益转让行为增加到《注释》。
《注释》的具体调整内容请见《注释》有关政策解读。
【政策主要变化点】本条与《原试点实施办法》相比，仅由于征税范围扩大
为“应税行为”而进行了文字性修改。
【相关知识】一、税目的定义
税目，亦称“课税品目”或“征税品目”，是指税法中按照一定的标准和范围对课税对象进行划分从而确定的具体征税品种或项目，是课税对象的具体化。它反映了具体的征收范围，代表了征税广度，是一个税种课征制度组成的一个要素。例如，我国新税制中的消费税的征税对象是生产、委托
加工、进口和零售环节的特定消费品，现行消费税征税范围包括烟、酒、化妆品等15个税目。
不是所有的税种都规定税目，如房产税征税对象简单、明确，没有另行规定税目的必要。有的税种征税对象比较复杂，一般要先分大类，在类别之下再分税目、子目、细目。
凡是无税目的税种均有统一的税率，凡是有税目的税种，均无统一税率。规定税目是为了明确具体的征税范围，规定征税的广度。
列入税目的就是应税产品或项目，没有列入税目的就不是应税的产品或项目，这样征税的界限就十分明确。
通过规定各种税目，可以对不同的产品或项目制定高低
不同的税率，体现国家税收政策。理论上说，设计税目时，
一方面要注意不同税目的划分界限要十分明确，不能模棱两可。否则，由于税目不同税率不同，在征税时，适用税目不明，就会发生混乱。另一方面应注意同一税目的税负水平尽量接近，同一税目有统一税率，如果同一税目的税负水平相差悬殊，征税后，就会发生税负过轻过重的不合理现象。
设计税目的方法有二：一是列举法，二是概括法。与此相对的，税目可分为列举税目和概括税目。
二、税目的作用和目的
（一）税目的作用。税目具有两方面的作用：一是明确征税的范围，体现征
税的广度，凡属于列举税目之内的产品或收入即为课税对
象，反之则为非应税对象；二是对具体征税项目进行归类和界定。
（二）税目的目的。设置税目的目的，一是为了体现公平原则，根据不同项
目的利润水平和国家经济政策，通过设置不同的税率进行税
收调控；二是为了体现“简便”原则，对性质相同、利润水平相当且国家经济政策调控方向也相同的项目进行分类，以便按照项目类别设置税率。
有些税种不分课税对象的性质，一律按照课税对象的应
税数额采用同一税率计征税款，因此没有必要设置税目，如企业所得税。有些税种具体课税对象复杂，需要规定税目，如消费税，一般都规定有不同的税目。
第十条
销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外：
（一）行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。
1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；
2.收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；
3.所收款项全额上缴财政。
（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。
（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
【政策解读】本条是有关增值税征税范围的规定。理解本条规定应从
以下四个方面掌握：一、纳税人只有发生有偿提供应税服务、有偿转让无形
资产或者不动产的行为才能征收增值税。
二、非经营活动即使是有偿的，也不征收增值税。非经营活动包括：
（一）行政单位收取的同时满足规定条件的政府性基金或者行政事业性收费。
（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。
（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。三、如何理解“有偿”
（一）有偿，是确立一项经济行为是否缴纳增值税的前置条件之一。
（二）有偿，包括取得货币、货物或者其他经济利益。有偿的具体解读和案例请见第十一条的政策解读。
（三）例外情形。
按照《试点实施办法》第十四条规定，单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，除用于公益事业或者以社会公众为对象的外，应视同销售服务、无形资产或者不动产，征收增值税。
四、如何理解单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务，虽然发生有偿行为但不属于增值税的征收范围。
在解读第一条时我们提到，“应税服务必须是为他人提供的”是确立一项经济行为是否缴纳增值税的四个必备条件之一，也就是说服务的接受者是除自己以外的其他单位或者个人，即自我服务不征收增值税。员工为本单位或雇主提供服务就是属于自我服务的范畴。对于这条规定，我们可以从以下两个方面来理解：
（一）只有单位或个体经营者聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务才属于非经营活动，不缴纳增值税，非本单位或个体经营者聘用的员工为本单位或者雇主提供的服务，属于应税行为，应照章缴纳增值税。
（二）员工为本单位或者雇主提供的服务不需要缴纳增值税，应限定为其提供的职务性服务，即取得工资范围内的
服务。
前面我们介绍了员工应当具备哪些条件，但并不是说只要具备了员工的条件，对员工为本单位或者雇主提供的所有服务都不征税，例如员工将自己的房屋出租给本单位使用收取房租、员工利用自己的交通工具为本单位运输货物收取运费、员工将自有资金贷给本单位使用收取利息等等，对这些情况如果不征税显然与增值税立法精神不符，也相对于其他单位和个人不公平，因此，员工为本单位或者雇主提供的不征税的服务应仅限于员工为本单位或雇主提供的取得工资的职务性服务，员工向用人单位或雇主提供与工作（职务）无关的服务，凡属于《注释》范围的，仍应当征收增值税。
【政策主要变化点】一、将“非经营活动”中“非企业性单位按照法律和行
政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政
府性基金或者行政事业性收费的活动”改为“行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费”。主要原因是：
（一）是行政单位按照法律和行政法规的规定，收取政府性基金或者行政事业性收费的行为，本身就是在履行国家行政管理和公共服务职能，因此，无需再重复表述。
（二）政府性基金和行政事业性收费的收取主体包括国
务院所属部门、地方政府及政府部门、事业单位和代行政府职能的社会团体，行政单位收取政府性基金和行政事业性收费的行为是政府行为，属于非经营活动，无需纳入增值税征税范围。而行政单位以外的单位收取政府性基金和行政事业性收费的行为，应纳入税收管理范围，同时考虑到其收费行为是代行政府职能，因此应给予免税的政策，具体免税条款体现在《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（以下简称《试点过渡政策的规定》）第一条第（十三）项“行政单位之外的其他单位收取的符合《试点实施办法》第十条规定条件的政府性基金和行政事业性收费”。
二、将“提供应税服务”修改为“提供取得工资的服务”，强调是员工提供的职务性服务，员工有偿提供非职务性服务属于应税行为。具体原因在政策解读中已经说明，不再赘述。
【相关知识】一、政府性基金
《政府性基金管理暂行办法》规定：政府性基金，是指
各级人民政府及其所属部门根据法律、行政法规和中共中央、国务院文件规定，为支持特定公共基础设施建设和公共事业发展，向公民、法人和其他组织无偿征收的具有专项用
途的财政资金。
本条规定的属于非经营活动的政府性基金，必须是国务院或财政部批准设立的政府性基金。例如：铁路建设基金、民航发展基金、教育费附加、文化事业建设费等。
二、行政事业性收费
《行政事业性收费标准管理暂行办法》规定：行政事业性收费，是指国家机关、事业单位、代行政府职能的社会团体及其他组织根据法律法规等有关规定，依照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人提供特定公共服务过程中，向特定对象收取的费用。
本条规定的属于非经营活动的行政事业性收费，必须是由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。例如：机动车号牌工本费、商标注册收费、银行业监管费、房屋所有权登记费等。
第十一条
有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。
【政策解读】本条是对有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产
中有偿的具体解释。
有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。
货币、货物都好理解，但什么是其他经济利益呢？为便于理解，下面以案例形式介绍其他经济利益的范围。
【案例分析】下列哪些行为属于增值税的征收范围（）A．A公司将房屋与B公司土地交换；
B．C银行将房屋出租给D饭店，而D饭店长期不付租金，后经双方协商，由银行在饭店就餐抵账；
C．E房地产开发企业委托F建筑工程公司建造房屋，双方在结算价款时，房地产企业将若干套房屋给建筑公司冲抵工程款；
D．H运输公司与I汽车修理公司商订，H运输公司为I汽车修理公司免费提供运输服务，I汽车修理公司为其免费提供汽车维修作为回报。
分析：
本案例A公司将不动产换取了B公司的土地使用权，此时虽没有取得货币，但相对于A公司而言，他是取得了B公司的土地使用权；同样B公司也是以土地为代价换取了A公司房屋所有权，这里的土地使用权和房屋所有权就是我们所
说的其他经济利益。
本案例C银行将房屋出租给D饭店，而D饭店长期不付租金，后经双方协商，由银行在饭店就餐抵账，对C银行而言，出租房屋取得的是免费接受餐饮服务；对D饭店而言，提供餐饮服务取得的是免费使用房屋。这两者都涉及到了饮食服务和房屋出租等也是其他经济利益，因此都应征收增值税。
本案例E房地产开发企业委托F建筑工程公司建造房屋，双方在结算价款时，房地产企业将若干套房屋给建筑队冲抵工程款，看上去没有资金往来，但实际上E房地产开发企业取得的好处是接受了F建筑工程公司的建筑劳务，同样F建筑工程公司获得了房屋所有权，双方都取得了经济利益，因此也应当缴纳增值税。
本案例中H运输公司与I汽车修理公司商订，H运输公司为I汽车修理公司免费提供运输服务，I汽车修理公司为其免费提供汽车维修作为回报。这里运输服务和汽车维修都属于其他经济利益，因此对H公司提供的运输服务应征收增值税。
答案：ABCD通过这个案例，相信大家对其他经济利益的理解有了一
个比较深刻的印象，其他经济利益是指非货币、货物形式的
收益，具体包括固定资产（不含货物）、生物资产（不含货物）、无形资产（包括特许权）、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、服务以及有关权益等。
【政策主要变化点】本条与《原试点实施办法》相比，无变化。
第十二条
在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：
（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；
（二）所销售或者租赁的不动产在境内；
（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。第十三条下列情形不属于在境内销售服务或者无形
资产：
（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。
在境外使用的无形资产。
（三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
【政策解读】第十二条和第十三条是关于判定境内销售服务、无形资
产或者不动产的原则的规定。
理解这两条可以从以下三个方面把握：一、关于境内销售服务的判定原则
（一）境内的单位或者个人销售的服务（不含租赁不动产）属于在境内销售服务，即属人原则。
也就是说，境内的单位或者个人销售的服务（不含租赁不动产），无论服务购买方为境内单位或者个人还是境外单位或者个人，无论服务发生在境内还是境外，都属于在境内销售服务。
（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外发生的服务（不含租赁不动产），属于在境内销售服务。
不动产）在以下两种情况下属于在境内销售服务，应照章缴
纳增值税：
1.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的完全在境内发生的服务，属于在境内销售服务。例如：境外某一工程公司到境内给境内某单位提供工程勘察勘探服务。
2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外发生的服务，属于在境内销售服务。例如：境外一咨询公司与境内某一公司签订咨询合同，就这家境内公司开拓境内、境外市场进行实地调研并提出合理化管理建议，境外咨询公司提供的咨询服务同时在境内和境外发生，属于在境内销售服务。
（三）境外单位或者个人销售的服务（不含租赁不动产），属于下列情形的，不属于在境内销售服务，不缴纳增值税：
1.境外单位或者个人向境外单位或者个人销售服务。例如，美国一咨询公司为德国一公司提供咨询服务。
2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。例如，境内个人出境旅游时的餐饮、住宿服务。
3.境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。例如，境外汽车租赁公司向赴境外旅
游的中国居民出租小汽车供其在境外自驾游。
（四）境内租赁不动产的判定原则只要所租赁的不动产在境内，无论出租方是否为境内单
位或者个人，无论承租方是否为境内单位或者个人，均属于
在境内租赁不动产。例如，英国一公司将其拥有的我国境内一处办公楼出租给韩国一公司。
二、关于境内销售无形资产的判定原则
（一）境内的单位或者个人销售的无形资产（不含自然资源使用权）属于在境内销售无形资产，即属人原则。
也就是说，境内的单位或者个人销售的无形资产（不含自然资源使用权），无论购买方为境内单位或者个人还是境外单位或者个人，无论无形资产是否在境内使用，都属于在境内销售无形资产。
（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外使用的无形资产（不含自然资源使用权），属于在境内销售无形资产。
对于境外单位或者个人来说，其销售的无形资产在以下两种情况下属于在境内销售无形资产，应照章缴纳增值税：
1.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的完全
在境内使用的无形资产，属于在境内销售无形资产。例如：
境外A公司向境内B公司转让A公司在境内的连锁经营权。2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完
全在境外使用的无形资产，属于在境内销售无形资产。例如：
境外C公司向境内D公司转让一项专利技术，该技术同时用于D公司在境内和境外的生产线。
（三）境外单位或者个人销售的无形资产（不含自然资源使用权），属于下列情形的，不属于在境内销售无形资产，不缴纳增值税：
1.境外单位或者个人向境外单位或者个人销售无形资产（不含自然资源使用权）。例如，美国一公司向德国一公司转让一项非专利技术。
2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。例如，境外E公司向境内F公司转让一项专用于F公司所属印度子公司在印度生产线上的专利技术。
（四）境内销售自然资源使用权的判定原则只要所销售的自然资源使用权的自然资源在境内，无论
销售方或购买方是否为境内单位或者个人，均属于在境内销
售自然资源使用权。例如，法国一公司将其拥有的我国境内
一处矿产的探矿权转让给一家境内公司。
三、关于境内销售不动产的判定原则只要所销售的不动产在境内，无论销售方或购买方是否
为境内单位或者个人，均属于在境内销售不动产。例如，意
大利一公司将其在深圳拥有的一处办公楼销售给另一家意大利公司。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，增加了此次新纳入营改增
试点范围的服务、无形资产和不动产境内外划分的判定原则。
第十四条
下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
【政策解读】
本条是关于视同销售服务、无形资产或者不动产的具体规定。
在解读第一条时，我们讲过，确定一项经济行为是否需要缴纳增值税，一般情况下要看是否同时具备四个条件，同时还有一些特例，本条就是对不同时满足四个征税条件但需要缴纳增值税的特例情况的规定，即：向他人无偿提供服务、转让无形资产或者不动产，应视同销售服务、无形资产或者不动产，照章缴纳增值税。理解本条应从以下四个方面把握：
一、从税制设计和加强征管的角度看，将无偿提供服务、转让无形资产或者不动产与有偿提供服务、转让无形资产或者不动产同等对待，均纳入征税范围，既可以体现税收的公平性，也可以堵塞税收漏洞，防止纳税人利用无偿行为不征税的规定逃避税收。
二、将以公益活动为目的或者以社会公众为对象的无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，排除在视同销售范围之外，主要是为了促进社会公益事业的发展。
三、要注意区别提供服务、转让无形资产或者不动产、视同提供服务、转让无形资产或者不动产以及非经营活动三者的不同，准确把握征税与不征税的处理原则。
四、根据国家指令无偿提供的航空运输服务、铁路运输
服务，属于本条规定的以公益活动为目的的服务，不征收增值税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，增加了此次新纳入营改增
试点范围的服务、无形资产和不动产视同销售的内容。
【相关知识】
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定：
单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：
（一）将货物交付其他单位或者个人代销；
（二）销售代销货物；
（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
第三章
税率和征收率第十五条增值税税率：
（一）纳税人发生应税行为，除本条第（二）项、第（三）项、第（四）项规定外，税率为6％。
（二）提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%。
（三）提供有形动产租赁服务，税率为17%。
（四）境内单位和个人发生的跨境应税行为，税率为零。具体范围由财政部和国家税务总局另行规定。
【政策解读】本条是对销售应税服务、无形资产和不动产增值税税率
的规定。
理解本条应从以下三个方面掌握：一、增值税税率适用于一般纳税人按照一般计税方法计
税的情况。即：一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，
除按规定可以选择简易计税方法外，应按照一般计税方法和适用税率计算增值税应纳税额。
二、销售应税服务、无形资产和不动产的增值税税率
（一）销售服务的增值税税率：1.提供增值电信服务、金融服务、现代服务（租赁服务
除外）、生活服务，税率为6%。
2.提供交通运输服务、邮政服务、基础电信服务、建筑服务、不动产租赁服务，税率为11%。
3.提供有形动产租赁服务，税率为17%。
4.境内单位和个人跨境提供应税服务，符合规定条件的，税率为零。
（二）销售无形资产的增值税税率：1.转让土地使用权，税率为11%。
2.转让土地使用权以外的其他无形资产，税率为6%。
3.境内单位和个人跨境转让无形资产，符合规定条件的，税率为零。
（三）销售不动产的增值税税率为11%。
三、本条是增值税税率的基本规定，除此之外，还有一
些特例情况：
（一）兼营。试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形
资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算
适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：
1．兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。
2．兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。
3．兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。
具体规定请参考《试点实施办法》第三十九条、《试点有关事项的规定》第一条第（一）项。
（二）混合销售。一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销
售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的
混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体
工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
上述从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。
有关具体规定请参考《试点实施办法》第四十条。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，增加了此次新纳入营改增
试点范围的服务、无形资产和不动产的增值税税率。
【相关知识】一、税率的概念
税率，是税额与课税对象之间的数量关系或比例关系，是指课税的尺度。税率是税法的核心要素，是计算应纳税额的尺度，体现税收负担的深度，是税制建设的中心环节。在课税对象和税基既定的条件下，税率的高低直接关系到国家财政收入和纳税人的负担；关系到国家、集体、个人三者的经济利益。税率的高低和税率形式的运用，是国家经济政策和税收政策的体现，是发挥税收经济杠杆作用的关键。
二、税率的种类税率的种类一般可分为比例税率、累进税率、定额税率
3种基本形式。此外，还有一些在特定条件下使用的零税率、
负税率、累退税率、差额税率等。
（一）比例税率比例税率，是指对同一征税对象不论数额大小，都按同
一比例征税。流转税一般都实行比例税率。比例税率的优点表现在：同一课税对象的不同纳税人税
收负担相同，能够鼓励先进，鞭策落后，有利于公平竞争；计算简便，有利于税收的征收管理。但是，比例税率不能体现能力大者多征、能力小者少征的原则。
比例税率在具体运用上可分为以下几种：1．行业比例税率：即按不同行业规定不同的税率，同
一行业采用同一税率。2．产品比例税率：即对不同产品规定不同税率，同一
产品采用同一税率。3．地区差别比例税率：即对不同地区实行不同税率。
4．幅度比例税率：即中央只规定一个幅度税率，各地可在此幅度内，根据本地区实际情况，选择、确定一个比例作为本地适用税率。
（二）定额税率定额税率是税率的一种特殊形式。它不是按照课税对象
规定征收比例，而是按照征税对象的计量单位规定固定税额，所以又称为固定税额，一般适用于从量计征的税种。如
资源税、车船税、土地使用税等等。
定额税率的优点是：从量计征，不是从价计征，有利于鼓励纳税人提高产品质量和改进包装，计算简便。但是，由于税额的规定同价格的变化情况脱离，在价格提高时，不能使国家财政收入随国民收入的增长而同步增长，在价格下降时，则会限制纳税人的生产经营积极性。在具体运用上又分为以下几种：
1．地区差别税额：即为了照顾不同地区的自然资源、生产水平和盈利水平的差别，根据各地区经济发展的不同情况分别制定的不同税额。
2．幅度税额：即中央只规定一个税额幅度，由各地根据本地区实际情况，在中央规定的幅度内，确定一个执行数额。
3．分类分级税额：把课税对象划分为若干个类别和等级，对各类各级由低到高规定相应的税额，等级高的税额高，等级低的税额低，具有累进税的性质。
（三）累进税率累进税率指按征税对象数额的大小，划分若干等级，每
个等级由低到高规定相应的税率，征税对象数额越大税率越高，数额越小税率越低。
累进税率因计算方法和依据的不同，又分以下几种：
1．全额累进税率：即对征税对象的金额按照与之相适
应等级的税率计算税额。在征税对象提高到一个级距时，对征税对象金额都按高一级的税率征税。
2．全率累进税率：它与全额累进税率的原理相同，只是税率累进的依据不同。全额累进税率的依据是征税对象的数额，而全率累进税率的依据是征税对象的某种比率，如销售利润率、资金利润率等。
3．超额累进税率：即把征税对象按数额大小划分为若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率，每个等级分别按该级的税率计税。
4．超率累进税率：它与超额累进税率的原理相同，只是税率累进的依据不是征税对象的数额而是征税对象的某种比率。
在以上几种不同形式的税率中，全额累进税率和全率累进税率的优点是计算简便，但在两个级距的临界点税负不合理。超额累进税率和超率累进税率的计算比较复杂，但累进程度缓和，税收负担较为合理。
第十六条
增值税征收率为3%，财政部和国家税务总局另有规定的除外。
【政策解读】
本条是对增值税征收率的规定。理解本条应从以下三个方面掌握：
一、征收率适用于两种情况：
（一）小规模纳税人。
（二）一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，按规定可以选择简易计税方法计税的。
二、销售应税服务、无形资产和不动产的征收率：
（一）按照简易计税方法计税的销售不动产、不动产经营租赁服务（除试点前开工的高速公路的车辆通行费），征收率为5%。
（二）其他情况，征收率为3%。三、关于一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，
可以选择简易计税方法计税的情形，我们按照《试点有关事项的规定》进行了归纳，主要包括：
（一）公共交通运输服务。
（二）经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码(面向网络动漫、手机动漫格式适配)
服务，以及在境内转让动漫版权(包括动漫品牌、形象或者内
容的授权及再授权)。
（三）电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务。
（四）以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。
（五）在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。
（六）以清包工方式提供的建筑服务。
（七）为甲供工程提供的建筑服务。
（八）销售2016年4月30日前取得的不动产。
（九）房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目。
（十）出租2016年4月30日前取得的不动产。
（十一）其他情形。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，增加了“财政部和国家税
务总局另有规定的除外”的表述。主要体现在《试点有关事项的规定》中按照简易计税方法计税的销售不动产、不动产经营性租赁服务适用5%征收率的情况。
第四章应纳税额的计算
第一节一般性规定
第十七条
增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。
【政策解读】本条是对增值税的计税方法的规定。理解本条应从以下
两个方面掌握：一、增值税有两种计税方法，分别是一般计税方法和简
易计税方法。
二、这两种计税方法是如何计算应纳税额的？分别适用于哪种情况呢？
（一）一般计税方法是按照销项税额减去进项税额的差额计算应纳税额，适用于增值税一般纳税人。
（二）简易计税方法是按照销售额与征收率的乘积计算应纳税额，一般适用于小规模纳税人，一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产的情况，符合规定的，也可以适用简易计税方法。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第十八条
一般纳税人发生应税行为适用一般计税方
法计税。
一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。
【政策解读】本条是关于一般纳税人计税方法的规定。
一般纳税人缴纳增值税，在适用计税方法时有以下两种情况：
（一）财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，也可以选择适用一般计税方法计税。
关于一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，可以选择简易计税方法计税的情形，我们在第十六条的政策解读中已经进行了介绍，这里不再赘述。
（二）除财政部和国家税务总局规定的特定应税行为外，一般纳税人应按照一般计税方法计算缴纳增值税。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第十九条
小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。
【政策解读】本条是关于小规模纳税人计税方法的规定。小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产，一律按
照简易计税方法计税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第二十条
境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：
应扣缴税额=购买方支付的价款÷（1+税率）×税率
【政策解读】本条是关于境外单位和个人在境内发生应税行为时如
何计算应扣缴税额的规定。理解本条规定应从以下三个方面掌握：
一、本条适用于境外单位或者个人在境内销售服务、无
形资产或者不动产，且没有在境内设立经营机构的情况。二、本条仅适用于销售服务、无形资产或者不动产，即
《注释》规定范围内的应税行为。三、在计算应扣缴税额时，应将应税行为购买方支付的
含税价款，换算为不含税价款，再乘以应税行为的增值税适用税率，计算出应扣缴的增值税税额。
这里需要注意的是，按照上述公式计算应扣缴税额时，无论购买方支付的价款是否超过500万的一般纳税人标准，无论扣缴义务人是一般纳税人或者小规模纳税人，一律按照境外单位或者个人发生应税行为的适用税率予以计算。
例如：境外公司为我国境内某纳税人提供咨询服务，合同价款106万元，且该境外公司没有在境内设立经营机构，应以服务购买方为增值税扣缴义务人，则购买方应当扣缴的税额计算如下：
应扣缴增值税=106万÷（1+6%）×6%=6万元。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条仅有文字性修改，无
主要变化。
第二节一般计税方法
第二十一条
一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：
应纳税额=当期销项税额－当期进项税额当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部
分可以结转下期继续抵扣。
【政策解读】本条是关于增值税应纳税额计算方法的规定。理解本条
规定应从以下方面掌握：目前我国增值税实行购进扣税法，也就是纳税人发生应
税行为时按照销售额计算销项税额，购进货物、劳务、服务、无形资产或不动产时，以支付或负担的税款为进项税额，同时允许从销项税额中抵扣进项税额。这样，就相当于仅对发生应税行为的增值部分征税。当销项税额小于进项税额时，不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。
例如：某一增值税一般纳税人2016年10月取得交通运
输收入111万元（含税），当月外购汽油10万元（不含税
金额，取得增值税专用发票上注明的增值税额为1.7万元），
购入运输车辆20万元（不含税金额，取得机动车销售统一
发票上注明的增值税额为3.4万元），发生的联运支出50
万元（不含税金额，取得增值税专用发票上注明的增值税额为5.5万元）。
该纳税人2016年10月的应纳税额=111÷（1＋11%）×11%－1.7－3.4－5.5=0.4万元。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第二十二条
销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：
销项税额=销售额×税率
【政策解读】本条规定了销项税额的概念及其计算方法。理解本条规
定应从以下两个方面掌握：一、从上述销项税额的计算公式中可以看出，销项税额
是应税行为的销售额和增值税税率的乘积，在抵扣当期进项税额之后，形成当期的增值税应纳税额。
二、一般纳税人应在”应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目。在“应交增值税”明细账中，应设置“销
项税额”等专栏。
“销项税额”专栏，记录一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产应收取的增值税额。一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产应收取的销项税额，用蓝字登记；退回以及中止或者折让应冲销销项税额，用红字登记。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条将“提供应税服务”
改为“发生应税行为”，无主要变化。
第二十三条
一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：
销售额＝含税销售额÷（1+税率）
【政策解读】本条是关于含税销售额如何换算成不含税销售额的规
定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：一、确定一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产的
销售额时，可能会遇到一般纳税人由于销售对象的不同、开具发票种类的不同而将销售额和销项税额合并定价的情况。对于这种情况，本条规定，一般纳税人采用销售额和销项税
额合并定价方法的，按照销售额＝含税销售额÷（1+税率）
这一公式计算不含税销售额。二、在营业税改征增值税之前，由于营业税属于价内税，
纳税人根据实际取得的价款确认营业额，按照营业额和营业税税率的乘积确认应交营业税。在营业税改征增值税之后，由于增值税属于价外税，一般纳税人取得的含税销售额，需要先进行价税分离，将收入换算成不含税销售额，再按照不含税销售额与增值税税率之间的乘积确认销项税额。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
【相关知识】一、价内税
（一）什么是价内税。价内税就是税金包含在价格之中，作为价格的组成部分
的税种。比如说营业税、消费税等。在以产品销售收入额作为计税依据从价定率征收的情况
下，价内税的计税依据是含税价格，它等于成本＋利润＋税金。如现行消费税和1994年税制改革前的产品税属于价内税。
（二）价内税的优缺点。价内税的优点在于：税包含在价格之内，由于价格已定，
国家可以通过调整价格内税收的比例来调控经济。
价内税的缺点在于：在实行自由价格的条件下，由于价格要灵活，而税收则在一定时期内应保持稳定，把相对固定的流转税含在价格内，会使价格和税收产生相互牵制的作用，双方难以灵活调节。
（三）价内税的计算。价内税：税款=含税价格×税率
（四）实行价内税的税种，包括消费税、营业税等。二、价外税
（一）什么是价外税。价外税为价内税的对称。是指税款不包含在商品价格内
的税，价税分列的税种。一般说来，价外税是商品经济的产物。在市场经济条件
下，生产经营者制订价格以生产价格为基础，生产价格由生产成本加平均利润两部分构成，这样国家以流通中商品为对象所征的税款,只能作为价格附加,成为价外税。
在我国，由于增值税实行价外税，而交叉征收的消费税又是作为增值税的税基，消费税实行价内税。
（二）价外税的优点。价外税的优点是：价税分开，透明度高，有利于发挥价格
和税收各自的独特作用，便于消费者对价格和税收进行监
督，同时也便于企业根据市场情况确定价格。
（三）价外税的计算。价外税是由购买方承担税款，销售方取得的货款包括销
售款和税款两部分。由于税款等于销售款乘以税率，而这里的销售款等于货款（即含税价格）减去税款，即不含税价格，因此，税款计算公式演变为：税款=[货款/（1+税率）]×税率。
（四）价外税的计算。税款=[含税价格/（1+税率）]×税率
=不含税价格×税率
（五）实行价外税的税种，包括增值税。
第二十四条
进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。
【政策解读】本条是有关进项税额概念的规定。理解本条规定应从以
下三个方面掌握：一、进项税额的概念
（一）只有增值税一般纳税人，才涉及进项税额的抵扣
问题，增值税小规模纳税人不涉及进项税额问题。
（二）产生进项税额的行为是纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务。
（三）进项税额是购买方支付或者负担的增值税额。二、进项税额的会计核算一般纳税人应在”应交税费”科目下设置“应交增值税”
明细科目。在“应交增值税”明细账中，应设置“进项税额”等专栏。
“进项税额”专栏，记录一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务而支付的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回中止或者折让应冲销的进项税额，用红字登记。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条增加了无形资产、不
动产进项税额的表述。
第二十五条
下列进项税额准予从销项税额中抵扣：
（一）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车
销售统一发票，下同）上注明的增值税额。
（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。
（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：
进项税额=买价×扣除率买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销
售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。
购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。
（四）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。
【政策解读】本条是关于纳税人可抵扣增值税进项税额的规定。理解
本条规定应从以下五个方面掌握：一、准予从销项税额中抵扣的进项税额，应至少同时具
备以下条件：
（一）发生允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为。1.允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为，包括购
进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产。2.下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（1）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
（2）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
（4）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
（5）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于
不动产在建工程。
（6）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
（7）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
（二）取得合法有效的增值税扣税凭证。具体要求见第二十六条。
（三）只有应税行为的代扣代缴税款可以凭完税凭证抵扣，且需要具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。否则，进项税额不得从销项税额中抵扣。
二、为什么海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额可以抵扣。
从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。与增值税专用发票一样，海关进口增值税专用缴款书也是凭票抵扣制度的重要依据。海关征收进口环节增值税时，需要填发海关进口增值税专用缴款书，上面注明纳税人所缴纳的增值税额。相对于专用发票而言，进口环节增值税是纳税人向海关实实在在缴纳的税款，拿到海关进口增值税专用缴款书就意味着纳税人缴纳了增值税，根据增值税“征多少、扣多少”的机制原理，进口环节增值税理应作为进项税额抵扣。
三、农产品进项税额抵扣特殊规定的成因
购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，可以适用按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额的特殊规定。我国农业基础薄弱，农业生产者数量众多，分布较为分散，经营规模较小。而增值税实行凭票抵扣，一般要求有健全的会计核算制度，但农民做到这一点是很困难的。因此，为了保证增值税的有效运行，免除农民的纳税申报义务，简化税收征管，我国在农业生产环节实行免征增值税政策。按道理，纳税人购进免税农产品，因为农民没有收取增值税额，因而购买方未“支付”进项税额，也就无税款可供抵扣。但是农民生产农产品所购买的燃料、农机具等生产资料是支付了增值税的，农产品价格中也就包含了一部分增值税，也就是说购进免税农产品的纳税人在一定程度上是“负担”了增值税的。此时，如果不允许购买免税农产品的纳税人计算进项税额扣除，那么将造成一定程度的重复征税，也可能导致农产品收购单位借此压低农产品价格从而减少农民收入，损害农民利益。为此，我国增值税制专门对纳税人购进免税农产品规定了一项特殊政策，即允许这部分免税农产品虚拟出一定的进项税额并计算抵扣。
四、适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日
后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016
年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。
不动产分期抵扣的具体规定，请参考《国家税务总局关于发布的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）。
五、关于增值税扣税凭证
（一）增值税专用发票。从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准
予抵扣。增值税专用发票具体包括以下两种：1.《增值税专用发票》。《增值税专用发票》是增值税
一般纳税人销售货物、劳务或者应税行为开具的发票。2.税控《机动车销售统一发票》。税控《机动车销售统
一发票》是增值税一般纳税人从事机动车零售业务开具的发票。
（二）海关进口增值税专用缴款书。从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增
值税额准予抵扣。目前货物进口环节的增值税是由海关负责代征的，试点纳税人在进口货物办理报关进口手续时，需向海关申报缴纳进口增值税并从海关取得完税证明，其取得的
海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。试
点纳税人取得海关进口增值税专用缴款书，按照《国家税务总局海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》（国家税务总局海关总署2013年第31号公告）执行“先比对，后抵扣”政策。
（三）农产品进项税额抵扣。一般纳税人购进农产品抵扣进项税额存在如下5种情
况：
1.从一般纳税人购进农产品，按照取得的增值税专用发票上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。
2.进口农产品，按照取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。
3.购进农产品，按照取得的农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。
4.从农户收购农产品，按照收购单位自行开具农产品收购发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。
5.按照《财政部国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（财税〔2012〕38号）规定，生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油
实行核定扣除。《国家税务总局关于在部分行业试行农产品
增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第35号）明确了具体核定方法。
后续《财政部国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知》（财税〔2013〕57号）规定，各地可根据实际情况自行扩大核定扣除范围。
（四）中华人民共和国税收完税凭证纳税人购买境外单位或者个人提供的服务、转让的无形
资产或者不动产，从税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额准予抵扣。
“完税凭证”至少包括《税收缴款书》和《税收完税证明》两种票证。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条有以下变化：一、删除了“货物运输业增值税专用发票”，主要原因
是全面推行增值税发票新系统后，货物运输业增值税专用发票已统一为增值税专用发票。
二、将“接受的应税服务”改为“购进服务、无形资产或者不动产”。主要是此次销售无形资产和销售不动产纳入营改增试点范围。
三、将“税收缴款凭证”改为“完税凭证”。
【相关知识】
一、什么是增值税专用发票？增值税专用发票是为加强增值税的征收管理，根据增值
税的特点而设计的，专供一般纳税人使用的一种特殊发票。专用发票与普通发票无论在作用、使用范围等方面，都存在较大的差异，突出表现在两种发票的作用有根本的区别，专用发票既是纳税人经营活动的商事凭证，又是一般纳税人从销项税额中抵扣进项税额的扣税凭证。
从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予抵扣。这是最为常见的增值税抵扣情形，表明我国的增值税实行凭发票注明税款抵扣的链条机制。
二、增值税专用发票的类别增值税专用发票具体包括以下两种：1、《增值税专用发票》。增值税纳税人销售货物、劳
务或者发生应税行为，可以开具《增值税专用发票》。2、税控《机动车销售统一发票》。增值税纳税人从事
机动车零售业务，可以开具《机动车销售统一发票》。
第二十六条
纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值
税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。
纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
【政策解读】本条是关于纳税人取得的增值税扣税凭证有关要求的
规定。
自1994年实行增值税改革以来，为加强增值税管理（包括对增值税专用发票以及其他增值税扣税凭证的抵扣管理）国家税务总局陆续出台了若干税收规定，其中的一些税收规定目前仍然有效。这次营业税改征增值税试点纳税人发生的增值税涉税问题，除了应按照财税[2016]36号文件执行外，也应当执行上述原有增值税政策规定。因此，试点纳税人需注意这一原则，其中在增值税进项税额抵扣方面，应重点关注以下规定：
一、关于《增值税专用发票使用规定》
《增值税专用发票使用规定》是增值税一般纳税人如何领购、开具、缴销、报税、认证、抵扣增值税专用发票等有
关问题的具体规定。
2015年4月1日起，全国范围内开始分步全面推行增值税发票升级版，纳税人将通过升级版开具发票。
2015年12月1日，为进一步适应经济社会发展和税收现代化建设需要，在新系统基础上，在全国范围推行增值税电子发票，重点在电商、电信、快递、公用事业等行业。
2016年1月1日起，货物运输业增值税专用发票停止使用。为避免浪费，方便纳税人发票使用衔接，货物运输业增值税专用发票最迟可以使用至2016年6月30日，7月1日起停止使用。
纳税人可以参考的主要文件包括：
（一）《国家税务总局关于修订的通知》（国税发〔2006〕156号）。
（二）《国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013
年第39号）。
（三）《国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第19号）。
（四）《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第19号）。
（五）《国家税务总局关于推行通过增值税电子发票系
统开具的增值税电子普通发票有关问题的公告》（国家税务
总局公告2015年第84号）。
（六）《国家税务总局关于停止使用货物运输业增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第
99号）。
二、关于增值税扣税凭证抵扣期限的规定
（一）关于增值税专用发票。增值税一般纳税人取得的增值税专用发票（包括：《增
值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》），应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。
需要注意的是，为贯彻落实《深化国税地税征管体制改革方案》精神，进一步优化纳税服务，方便纳税人办税，自2016年3月1日起，对纳税信用A级增值税一般纳税人取消增值税发票认证。
纳税人可以参考的主要文件包括：1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有
关问题的通知》（国税函〔2009〕617号）。2.《国家税务总局关于纳税信用A级纳税人取消增值税
发票认证有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第7号）。
（二）关于海关进口增值税专用缴款书。
自2013年7月1日起，增值税一般纳税人（以下简称纳税人）进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，需经税务机关稽核比对相符后，其增值税额方能作为进项税额在销项税额中抵扣。增纳税人进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，应按照《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函
〔2009〕617号）规定，自开具之日起180天内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（电子数据），申请稽核比对，逾期未申请的其进项税额不予抵扣。
纳税人可以参考的主要文件包括：1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有
关问题的通知》（国税函〔2009〕617号）。
2《.
财政部国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税
改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税〔2013〕121号）。
3.《国家税务总局海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》（税务总局海关总署公告2013年31号）。
（三）未在规定期限内认证或者申报抵扣的情况。增值税一般纳税人取得的增值税专用发票（包括：《增
值税专用发票》税控《机动车销售统一发票》）以及海关缴
款书，未在规定期限内到税务机关办理认证或者申报抵扣的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条将“税收缴款凭证”
改为“完税凭证”。
第二十七条
下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
（二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物
（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购
进货物、设计服务和建筑服务。
（五）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
（七）财政部和国家税务总局规定的其他情形。本条第（四）项、第（五）项所称货物，是指构成不动
产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、
卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。
【政策解读】本条是关于不得抵扣的进项税额的规定。理解本条规定
应从以下四个方面把握：一、用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集
体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。
（一）不能抵扣的原因。
1．增值税遵循征扣税一致的原则，征多少扣多少，未
征税或免税则不扣税。2．购进的用于集体福利或个人消费的货物及其他应税
行为，并非用于企业生产经营，也就无权要求抵扣税款，而应负担相应的税金。
（二）交际应酬消费。个人消费包括纳税人的交际应酬消费。交际应酬消费不属于生产经营中的生产投入和支出，是
一种生活性消费活动，而增值税是对消费行为征税的，消费者即是负税者。因此，交际应酬消费需要负担对应的进项税额。同时，交际应酬消费和个人消费难以准确划分，征管中不宜掌握界限，如果对交际应酬消费和个人消费分别适用不同的税收政策，容易诱发偷避税行为。因此，为了简化操作，公平税负，对交际应酬消费所用的货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产不得抵扣进项税额。
（三）固定资产、无形资产、不动产进项税额的处理原则。
固定资产、无形资产、不动产的进项税额抵扣原则与其它允许抵扣的项目相比有一定的特殊性。一般情况下，对纳税人用于适用简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、
无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。但
是，涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于简易计税方法计税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的情况，对属于兼用于允许抵扣项目和上述不允许抵扣项目情况的，其进项税额准予全部抵扣。之所以如此规定，主要是因为，固定资产、无形资产、不动产项目发生上述兼用情况的较多，且比例难以准确区分。以固定资产进项税额抵扣为例：纳税人购进一台发电设备，既可以用于增值税应税项目，也可以用于增值税免税项目，二者共用，且比例并不固定，难以准确区分。如果按照对其它项目进项税额的一般处理原则办理，不具备可操作性。因此，选取了有利于纳税人的如下特殊处理原则：
对纳税人涉及的固定资产、无形资产、不动产项目的进项税额，凡发生专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费项目的，该进项税额不得予以抵扣；发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。
另外，由于其他权益性无形资产涵盖面非常广，往往涉及纳税人生产经营的各个方面，没有具体使用对象，因此，将其从专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进的无形资产不得抵扣进项税额
范围中剔除，即：纳税人购进其他权益性无形资产无论是专
用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。
二、虽然取得合法的扣税凭证，但非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务；非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务，上述所涉及的进项税额是不能抵扣的。
非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。这些非正常损失是由纳税人自身原因造成导致征税对象实体的灭失，为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而纳税人无权要求抵扣进项税额。这里所指的在产品，是指仍处于生产过程中的产品，与产成品对应，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。产成品，是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。
三、一般纳税人购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮
服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额。一般意义上，
旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务主要接受对象是个人。对于一般纳税人购买的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，难以准确的界定接受劳务的对象是企业还是个人，因此，一般纳税人购进的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。
四、自2013年8月1日起，纳税人购进的应征消费税的摩托车、汽车、游艇视同购进固定资产允许抵扣进项税额。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：一、删除了“非增值税应税项目”。主要原因是：非增值税应税项目就是指纳税人发生的不
征增值税但需缴纳营业税的应税行为，营业税全部改征增值税后，原来的“非增值税应税项目”不复存在。
二、将“专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权”统一归类到“无形资产”中。
主要原因是：是营改增全面试点后，《注释》中的无形资产已经包括了上述项目。
三、不动产纳入抵扣范围，新增“非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务”条
款。
主要原因是：此次营改增将不动产纳入增值税征税范围。结合非正常损失的定义，可以推导出，并非所有发生毁损的不动产均不得进项抵扣，只有违反法律法规造成不动产被依法没收、销毁、拆除情形的，才需要对不动产的进项税额作进项转出的处理。
四、增加了“贷款服务、餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务”。
主要原因是：
（一）贷款服务进项税不得抵扣，也就是利息支出进项税不得抵扣的规定，主要是考虑如果允许抵扣借款利息，从根本上打通融资行为的增值税抵扣链条，按照增值税“道道征道道扣”的原则，首先就应当对存款利息征税。但在现有条件下，难度很大，一方面涉及对居民存款征税，无法解决专用发票的开具问题，也与当下实际存款利率为负的现状不符。
（二）餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务，主要是用于个人消费，因此其进项税额不能从销项税额中抵扣。
五、住宿服务和旅游服务未列入不得抵扣项目，主要考虑是这两个行业属于公私消费参半的行业，因而用个人消费来进行规范。
六、新增“财政部和国家税务总局规定的其他情形”。
七、增加第（四）项、第（五）项所称货物的解释。
第二十八条
不动产、无形资产的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。
固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。
非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。
【政策解读】本条是关于固定资产、非正常损失的解释。与原政策规定相比，《试点实施办法》删除了非增值税
应税项目的表述。非增值税应税项目是相对于增值税应税项目的一个概念。在原《增值税暂行条例》的规定中，非增值税应税服务项目是指属于应征收营业税的项目。随着此次营业税改征增值税后，改征范围实现全覆盖，已经不存在非增值税应税项目。
固定资产是从会计核算角度对某一类货物的概括性称
呼，其本质仍然是货物，在固定资产划分上，税法与会计的标准并不完全一致。目前税法对固定资产的规定为，使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。和会计准则相比，不包括不动产及不动产在建工程（准则中固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有，并且使用寿命超过一个会计年度）。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：一、营业税全部改征增值税后，不存在“非增值税应税
项目”，本条予以删除。二、将不动产的概念移至《应税范围注释》中。三、将不动产在建工程移至上文第二十七条第（五）款
后。
四、将“包括”改为“属于”。五、新增明确不动产、无形资产的范围按照《销售服务、
无形资产或者不动产注释》执行。六、新增“不动产被没收、拆除”条款。
【相关知识】一、企业会计准则中的“固定资产”的定义。
固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：
（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；
（二）使用寿命超过一个会计年度。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该
固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。二、企业会计准则中的“固定资产”的确认条件固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。
第二十九条
适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额
×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额
主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。
【政策解读】
本条是关于兼营简易计税方法计税项目、免税项目而无
法划分的进项税额如何进行划分的规定。理解本条规定应主要从以下两个方面掌握：
一、在纳税人现实生产经营活动中，兼营行为是很常见的，经常出现进项税额不能准确划分的情形。比较典型的就是耗用的水和电力。但同时也有很多进项税额时可以划分清楚用途的，比如：纳税人购进的一些原材料，用途是确定的，所对应的进项税额也就可以准确划分。因此，本条的公式只是对不能准确划分的进项税额进行划分计算的方法，对于能够准确划分的进项税额，直接按照归属进行区分。因此，纳税人全部不得抵扣的进项税额应按照下列公式计算：
纳税人全部不得抵扣的进项税额＝当期可以直接划分的不得抵扣的进项税额+当期无法划分的全部进项税额×
（当期简易计税方法计税项目销售额+免税增值税项目销售额）÷当期全部销售额
二、按照销售额比例法进行换算是税收管理中常用的方法，与此同时还存在其它的划分方法。一般情况下，按照销售额的比例划分是较为简单的方法，操作性比较强，便于纳税人和税务机关操作。
三、引入年度清算的概念。对于纳税人而言，进项税额转出是按月进行的，但由于年度内取得进项税额的不均衡
性，有可能会造成按月计算的进项转出与按年度计算的进项
转出产生差异，主管税务机关可在年度终了对纳税人进项转出计算公式进行清算，可对相关差异进行调整。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：一、营业税全部改征增值税后，没有“非增值税应税劳
务”，删除相关条款。二、删除“非增值税应税劳务营业额”、“当期全部营
业额”。
第三十条
已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。
【政策解读】本条是关于纳税人已抵扣进项税额发生用途改变而需
要扣减的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：一、本条规定针对的是已经抵扣进项税额的情况。二、由于经营情况复杂，纳税人有时会先抵扣进项税额，
然后发生不得抵扣进项税额的情形，例如将购进货物申报抵
扣后，又将其分配给本单位员工作为福利。为了保持征、扣税一致，规定了相应的进项税额应当从已申报的进项税额中予以扣减。方法为：
（一）对于能够确定的进项税额，直接将该进项税额从当期进项税额中扣减；
（二）对于无法确定的进项税额，则统一按照当期实际成本来计算应扣减进项税额。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，删除了“非增值税应税劳
务”，主要原因是营业税全部改征增值税，没有非增值税应税劳务了。
第三十一条
已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率
固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。
【政策解读】
本条是关于已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生用途改变后如何计算不得抵扣进项税额的规定。
在2009年全国实施增值税转型改革时，对原增值税纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生《增值税暂行条例》第十条（一）至（三）项所列情形的，规定了不得抵扣进项税额的具体方法。自2012年以来，历次发布的营改增政策文件，均未对改征增值税的纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生上述情形如何处理进行明确，此次借全面实施营改增之际，将该规定补充进《试点实施办法》，并增加了无形资产和不动产，使税务机关和纳税人有据可依。
具体如何计算不得抵扣进项税额，请参考《国家税务总局关于发布的公告》
（国家税务总局公告2016年第15号）。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条属于新增条款。
【相关知识】一、固定资产（不动产）折旧及相关概念企业应当对所有固定资产计提折旧。
折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对
应计折旧额进行系统分摊。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除
其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。
预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。
二、无形资产摊销及相关概念使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿
命内系统合理摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至
不再作为无形资产确认时止。无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金
额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。
第三十二条
纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。
【政策解读】
本条是关于纳税人扣减销项税额和进项税额的规定。理解本条规定应从以下方面掌握：
一、销售折让的定义
会计准则第14号——收入第八条：“销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。”。对增值税而言，销售折让其实是指纳税人提供应税行为后因为劳务成果（包括无形资产或者不动产）质量不合格等原因在售价上给予的减让。
二、一般纳税人开具增值税专用发票，发生销货退回、开票有误、应税行为中止以及发票抵扣联、发票联均无法认证等情形但不符合作废条件，或者因销货部分退回及发生销售折让，需要开具红字专用发票的，暂按以下方法处理：
专用发票已交付购买方，购买方可在增值税专用发票新系统中填开并上传《开具红字增值税专用发票信息表》（以下统称《信息表》）。《信息表》所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证（所购货物或服务等不属于增值税扣税项目范围的除外）。经认证结果为“认证相符”并且已经抵扣增值税进项税额的，购买方在填开《信息表》时不填写相对应的蓝字专用发票信息，应暂依《信息表》所列增值税税额从当期进项税额中转出，未抵扣增值税进项税额的可列入当期
进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，与《信息
表》一并作为记账凭证；经认证结果“无法认证”、“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”，以及所购货物或服务不属于增值税扣税项目范围的，购买方不列入进项税额，不作进项税额转出，填开《信息表》时应填写相对应的蓝字专用发票信息。
专用发票尚未交付购买方或者购买方拒收的，销售方应于专用发票认证期限内在增值税发票新系统中填开并上传
《信息表》。
主管税务机关通过网络接收纳税人上传的《信息表》，系统自动校验通过后，生成带有“红字发票信息表编号”的
《信息表》，并将信息同步至纳税人端系统中。销售方凭税务机关校验通过的《信息表》开具红字专用
发票，在增值税发票系统升级版中以销项负数开具。红字专用发票应与《信息表》一一对应。
纳税人也可凭《信息表》电子信息或纸质资料到税务机关对《信息表》内容进行系统校验。
纳税人需要开具红字增值税普通发票的，可以在所对应的蓝字发票金额范围内开具多份红字发票。红字机动车销售统一发票需与原蓝字机动车销售统一发票一一对应。
三、纳税人可以参考的主要文件包括：
（一）《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规
定>的通知》（国税发〔2006〕156号）。
（二）《国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013
年第39号）。
（三）《国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第19号）。
（四）《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第19号）。
【政策主要变化】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：将
“发生服务中止、购进货物退出、折让而收回的增值税额”修改为“因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额”，主要原因是，无形资产、不动产将纳入此次营改增试点范围。
【相关知识】一、销售折让的账务处理
在通常情况下，销售行为在先，购货方希望售价减让在后，也就是说销售折让发生在销售收入已经确认之后，因此，销售折让发生时的账务处理，会计准则第14号——收入第八条是这样规定的：“企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。
销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则
第29号——资产负债表日后事项》。”二、增值税发票认证增值税发票认证是指通过增值税发票税控系统对增值
税发票所包含的数据进行识别、确认。纳税人通过增值税发票税控系统开具发票时，系统会自动将发票上的开票日期、发票号码、发票代码、购买方纳税人识别号、销售方纳税人识别号、金额、税额等要素，经过加密形成防伪电子密文打印在发票上。认证时，税务机关利用扫描仪采集发票上的密文和明文图像，或由纳税人自行采集发票电子信息传送至税务机关，通过认证系统对密文解密还原，再与发票明文进行比对，比对一致则通过认证。
发票认证是税务机关进行纳税申报管理、出口退税审核、发票稽核比对、异常发票核查以及税务稽查的重要依据，在推行“以票控税”、加强税收征管中发挥着重要作用。
三、取消增值税发票认证
2016年2月，国家税务总局印发《关于纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第7号），对纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证。
第三十三条
有下列情形之一者，应当按照销售额和增
值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：
（一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。
（二）应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。
【政策解读】为了加强对符合一般纳税人条件的纳税人的管理，防止
利用一般纳税人和小规模纳税人的两种不同的征税办法少缴税款，《试点实施办法》制定了一项特殊的规定：对一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的，以及应当登记一般纳税人资格而未登记的（如：年销售额超过小规模纳税人标准但未登记一般纳税人资格的），要按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第三节简易计税方法
第三十四条
简易计税方法的应纳税额，是指按照销售
额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应
纳税额计算公式：应纳税额=销售额×征收率
【政策解读】本条是关于简易计税方法应纳税额的规定。采取简易计税方法计算应纳税额时，不得抵扣进项税额。销售额为不含税销售额，征收率为3%。小规模纳税人一律采用简易计税方法计税，一般纳税人
提供的特定应税服务可以选择适用简易计税方法。例如：试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。其中，班车，是指按固定路线、固定时间运营并在固定站点停靠的运送旅客的陆路运输服务。例如：试点纳税人中的一般纳税人，以清包工方式提供的建筑服务，试点期间也可以选择适用简易计税方法计算缴
纳增值税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第三十五条
简易计税方法的销售额不包括其应纳税
额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：
销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）
【政策解读】本条是关于简易计税方法下如何将含税销售额换算为
不含税销售额的规定。与一般计税方法相同，简易计税方法中的销售额也是不含税销售额。
如：某小规模纳税人提供餐饮服务含税销售额为103元，在计算时应先扣除税额，即：不含税销售额=103元÷（1+3%）
=100元，则增值税应纳税额=100元×3%=3元。和原营业税计税方法的区别：原营业税应纳税额=103×5%=5.15元。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第三十六条
纳税人适用简易计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税
款，可以从以后的应纳税额中扣减。
【政策解读】本条是关于纳税人适用简易计税方法计税的发生销售
折让等情况扣减销售额的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：
一、适用对象
（一）小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产。
（二）一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产可选择简易计税方法计税的应税行为。
二、开具增值税专用发票情况对小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产并收取
价款后，发生服务中止、折让或者退回而退还销售额给购买方，依照本条规定将所退的款项扣减当期销售额的，如果小规模纳税人已就该项业务委托税务机关为其代开了增值税专用发票的，应按规定申请开具红字专用发票。
例如：某小规模纳税人仅经营某项应税服务，2015年5月发生一笔销售额为1000元的业务并就此缴纳税额，6月该业务由于合理原因发生退款。（销售额皆为不含税销售额）
第一种情况：6月该应税服务销售额为5000元：
在6月的销售额中扣除退款的1000元，6月最终的计税
销售额为5000-1000=4000元，6月交纳的增值税为4000×
3%=120元。
第二种情况：6月该应税服务销售额为600元，7月该应税服务销售额为5000元：
6月的销售额中扣除退款中的600元，6月最终的计税
销售额为600-600=0元，6月应纳增值税额为0×3%=0元；6
月销售额不足扣减而多缴的税款为400×3%=12元，可以从
以后纳税期扣减应纳税额。7月企业实际缴纳的税额为5000
×3%-12=138元。
纳税人可以参考的主要文件包括：《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第19号）。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：
一、将“纳税人提供的适用简易计税方法计税的应税服务”修改为“纳税人适用简易计税方法计税的”。
二、将“因服务中止或者折让”修改为“因销售折让、中止或者退回”。
主要原因是此次将销售无形资产和不动产纳入营改增试点范围。
第四节销售额的确定
第三十七条
销售额，是指纳税人发生应税行为取得的
全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。
价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：
（一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。
（二）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。
【政策解读】本条是关于应税行为销售额的基本规定。理解本条规定
应从以下方面掌握：一、一般销售方式下的销售额
（一）销售额的前提是发生应税行为，未发生应税行为取得的收入不作为销售额，无需缴纳增值税。
（二）销售额是不含税销售额，销售额中不含增值税额本身。含税销售额按照以下公式换算：
销售额＝含税销售额÷（1+税率或者征收率）
（三）销售额包括收取的全部价款和价外费用。关于价外费用的具体范围，在增值税暂行条例实施细
则做了较详尽的列举，但是由于纳税人实际业务的复杂性，
仍然会存在列举不尽的情况。因此，本条规定只对价外费用进行了概括性描述,没有进行逐一列举。同时，本条明确了对代收的符合条件的政府性基金和行政事业性收费，以及以委托方名义开具发票代委托方收取的款项不属于价外费用范畴。
例如：航空运输企业的应征增值税销售额不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
（四）外币销售额的折算：发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。
二、销售额的特殊规定
（一）折扣销售。折扣销售，是指销售方在销售货物或应税劳务、发生应
税行为时，因购买方购买数量较大等原因而给予购买方的价
格优惠。
在同一张发票“金额”栏注明折扣额的，可按折扣后金额作为销售额，与现行规定一致。未在“金额”栏注明折扣额的，应该按折扣前金额作为销售额。
（二）发生销售折让、中止或者退回。
纳税人发生应税行为因销售折让、中止或者退回的，应扣减当期的销项税额（一般计税方法）或销售额（简易计税方法）。
（三）视同发生应税行为。纳税人发生视同发生应税行为情形的，主管税务机关有
权按照下列顺序确定销售额：
1.按照纳税人最近时期销售同类应税行为的平均价格确定。
2.按照其他纳税人最近时期行为同类应税行为的平均价格确定。
3.按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）成本利润率由国家税务总局确定。目前暂定为10%。
（四）差额确定销售额。虽然全行业纳入了增值税的征收范围，但是目前仍然有
无法通过抵扣机制避免重复征税的情况存在，因此引入了差
额征税的办法，解决纳税人税收负担增加问题。以下属于差额确定销售额的项目：
1.金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销
售额。
2.经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。
3.融资租赁和融资性售后回租业务。
（1）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。
（2）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息
（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。
（3）试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。
继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳
税人,经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业
务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：
①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。
纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。
试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。
4.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
5.试点纳税人中的一般纳税人（以下称一般纳税人）提
供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支
付给承运方运费后的余额为销售额。6.试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价
款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单
位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。
选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
7.试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。
8.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。
9.一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。
10.小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不
含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：一、增加“财政部和国家税务总局另有规定的除外”。二、删除“符合下列条件代为收取的政府性基金或者行
政事业性收费”，主要原因是相关内容已放在第十条。三、新增“以委托方名义开具发票代委托方收取的款项”
不属于价外费用的规定。
第三十八条
销售额以人民币计算。纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的，应当折合
成人民币计算，折合率可以选择销售额发生的当天或者当月
1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种
折合率，确定后12个月内不得变更。
【政策解读】本条是关于销售额应当以人民币计算的规定。有关销售额应以人民币计算的要求包括：
一、销售额应当以人民币计算。纳税人以外币结算销售
额的，应当折合成人民币计算。二、纳税人可以选择以销售额发生的当天或者当月1日
的人民币汇率中间价作为折合率，但应当在事先确定采用何种折合率，且确定后12个月内不得变更。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
【相关知识】人民币汇率中间价，是指中国外汇交易中心根据中国人
民银行授权，每日计算和发布人民币对美元等主要外汇币种汇率中间价。中间价是即期银行间外汇交易市场和银行挂牌汇价的最重要参考指标。
其中人民币对美元汇率中间价的形成方式为：交易中心于每日银行间外汇市场开盘前向外汇市场做市商询价，并将全部做市商报价作为人民币对美元汇率中间价的计算样本，去掉最高和最低报价后，将剩余做市商报价加权平均，得到当日人民币对美元汇率中间价，权重由交易中心根据报价方在银行间外汇市场的交易量及报价情况等指标综合确定。
第三十九条
纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核
算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高
适用税率。
【政策解读】本条是关于纳税人兼营时如何划分销售额的规定。
试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：
1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。
2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。
3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。
例如：某试点一般纳税人既销售不动产，又提供经纪代理服务，如果该纳税人能够分别核算上述两项应税行为的销售额，则提销售不动产适用11%的增值税税率，提供经纪代理服务适用6%的增值税税率；如果该纳税人没有分别核算上述两项应税行为的销售额，则销售不动产和提供经纪代理服务均从高适用11%的增值税税率。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条增加了“纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产”的表述。
第四十条
一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。
【政策解读】本条是关于混合销售行为的规定。理解本条规定应从以
下方面掌握：
一、为什么有混合销售的规定原增值税和营业税条例及细则中有关混合销售的概念
是一致的，即一项销售行为如果既涉及货物又涉及营业税应税劳务，为混合销售行为。此次营改增后，营业税全部改征增值税，已不存在涉及货物又涉及非增值税应税劳务的概
念。但如果销售一个茶杯都要划分货物与设计，分别按17％
和6％分别征税的话，又改变了税制改革的初衷，也使本来简单的问题复杂化。因此，《试点实施办法》增加了混合销售的表述，明确处理原则，规定：一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
二、如何确定混合销售行为从混合销售行为的定义中我们知道，鉴别混合销售行为
成立的标准是以一项销售行为是否既涉及服务又涉及货物为尺度的，那么，在实际工作中，应该如何来确定什么行为是混合销售行为呢?
混合销售行为成立的行为标准有两点，一是其销售行为必须是一项；二是该项行为必须即涉及服务又涉及货物，其“货物”是指增值税条例中规定的有形动产，包括电力、热力和气体；服务是指属于改征范围的交通运输服务、建筑服务、金融保险服务、邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务等。
我们在确定混合销售是否成立时，其行为标准中的上述两点必须是同时存在，如果一项销售行为只涉及销售服务，
不涉及货物，这种行为就不是混合销售行为；反之，如果涉
及销售服务和涉及货物的行为，不是存在一项销售行为之中，这种行为也不是混合销售行为。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条为新增条款。
第四十一条
纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。
【政策解读】本条是关于兼营减免税项目时分别核算销售额的规定。这一规定是为了使纳税人能够准确核算和反映免税、减
税项目的销售额，将分别核算作为纳税人减免税的前置条件。未分别核算销售额的，按照《试点实施办法》的规定，不得享受免税、减税优惠。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第四十二条
纳税人发生应税行为，开具增值税专用发票后，发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的，
应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票；未
按照规定开具红字增值税专用发票的，不得按照本办法第三十二条和第三十六条的规定扣减销项税额或者销售额。
【政策解读】本条是关于纳税人开具红字增值税专用发票的规定。理
解本条规定应从以下两个方面掌握：一、这一条款体现了权利与义务对等的原则，从销售方
的角度看，发生退款时，计算缴纳增值税的销售额减少，因此可以扣减自己的销项税额，减少纳税义务。而从购买方的角度看，发生退款时对方应纳增值税减少，相应要扣减自己的进项税额。这样做，可以保证销售方按照扣减后的销售额计税，购买方同样按照扣减后的进项税额申报抵扣，避免销售方减少了销项税额但购买方不减少进项税额的情况发生，保证国家税款能够足额征收。
二、本条所述纳税人销售服务、无形资产或者不动产，开具增值税专用发票情况，既包括一般纳税人自行开具增值税专用发票，也包括小规模纳税人委托税务机关代开增值税专用发票。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第四十三条
纳税人发生应税行为，将价款和折扣额在
同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。
【政策解读】本条是关于纳税人采取折扣方式提供应税服务如何征
税的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：一、纳税人采取折扣方式销售服务、无形资产或者不动
产的，如果将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，纳税人可以按价款减除折扣额后的金额作为销售额计算缴纳增值税；如果没有在同一张发票上分别注明的，纳税人不得按价款减除折扣额后的金额作为销售额，应按价款作为销售额计算缴纳增值税。
例如：纳税人提供应税服务的价款为100元、折扣额为
10元，如果将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以
90元为销售额；如果未在同一张发票上分别注明的，以100元为销售额。
二、纳税人采取折扣方式销售服务、无形资产或者不动产，价款和折扣额在同一张发票上分别注明是指价款和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，以折扣后的价款为销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折
扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得
从价款中减除。纳税人可以参考的主要文件包括：《国家税务总局关于
折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》国税函〔2010〕56号。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第四十四条
纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：
（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。
（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。
（三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）成本利润率由国家税务总局确定。
不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目
的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款。
【政策解读】本条是关于应税行为价格明显偏低或者偏高以及视同
发生应税行为的销售额核定的规定。“不具有合理商业目的”借鉴了国际税收管理的通用概
念，对可能存在的以获取税收利益而非正常商业目的为唯一或者主要目标的行为进行限制，体现了公平税负的原则。“不具有合理商业目的”的安排是指违背立法意图，且主要目的在于获得包括减少、免除、推迟缴纳税款或者税法规定的其他支付款项，或者增加返还、退税收入或者税法规定的其他收入款项等税收利益的人为规划的一个或者一系列行动或者交易，包括任何明确或者隐含的、实际执行或者意图执行的合同、协议、计划、谅解、承诺或者保证等，以及根据它们而付诸实施的所有行动和交易。
成本利润率目前暂定为10%。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：一、将“提供应税服务”改为“发生应税行为”。主要
原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税
范围。
二、将“所列视同提供应税服务”修改为“所列行为”。主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。
三、将“应税服务”修改为“服务、无形资产或者不动产”。主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。
四、新增关于不具有合理商业目的的解释。主要是为了便于纳税人理解和基层税务机关执行。
【相关知识】成本利润率，是反映盈利能力的另一个重要指标，是利
润与成本之比。成本利润率还是反映企业投入产出水平的指标，可以综合衡量生产和销售产品的全部得与失的经济效果，为不断降低产品成本和提高成本利润率提供参考，不仅可以反映企业生产、经营管理效果的重要指标，也是制定价格的重要依据。
第五章纳税义务、扣缴义务发生时间和纳税地点
第四十五条增值税纳税义务发生时间为：
（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索
取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产或者不动产过程中或者完成后收到款项。
取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
（三）纳税人从事金融商品转让，为金融商品所有权转移的当天。
（四）纳税人发生本办法第十四条规定情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
（五）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。
【政策解读】本条是关于纳税义务发生时间确认原则的规定。理解本
条规定应从以下四个方面掌握：
一、如何理解“先开具发票的，纳税义务发生时间为开
具发票的当天”纳税人发生应税行为，由于增值税实行凭专用发票抵扣
税款的办法，购买方在取得销售方开具的专用发票后，即使尚未向提供方支付相关款项，仍然可以按照有关规定凭专用发票抵扣进项税额。因此，如果再以收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天作为销售方的纳税义务发生时间，就会造成增值税的征收与抵扣相脱节，即：销售方尚未申报纳税，购买方已经提前抵扣了税款。此外，为使纳税人开具增值税普通发票与开具专用发票的征税原则保持一致。本条规定：如果纳税人发生应税行为时先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天。
需要注意的是，以开具发票的当天为纳税义务发生时间的前提，是纳税人发生应税行为。
二、如何理解“收讫销售款项，是指纳税人发生应税行为过程中或者完成后收到款项”
（一）按照收讫销售款项确认应税行为纳税义务发生时间的，应以发生应税行为为前提。
（二）收讫销售款项，是指在应税行为发生后收到的款项，包括在应税行为发生过程中或者完成后收取的款项；
（三）除了提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式外，
在发生应税行为之前收到的款项不属于收讫销售款项，不能
按照该时间确认纳税义务发生。三、如何理解取得索取销售款项凭据的当天取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付
款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。
取得索取销售款项凭据的当天按照如下顺序掌握：
（一）签订了书面合同且书面合同确定了付款日期的，按照书面合同确定的付款日期的当天确认纳税义务发生；
（二）未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，按照应税行为完成的当天确认纳税义务发生。
四、纳税义务发生时间中的特殊规定
（一）采取预收款方式提供建筑服务、租赁服务。纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其
纳税义务发生时间为收到预收款的当天。如何理解这句话？纳税人提供建筑服务和租赁服务与
提供其它应税服务的处理原则有所不同，如果纳税人采取预收款方式的，以收到预收款的当天作为纳税义务发生时间。例如：某试点纳税人出租一辆小轿车，租金5000元/月，一
次性预收了对方一年的租金共60000元，则应在收到60000
元租金的当天确认纳税义务发生，并按60000元确认收入。
而不能将60000元租金采取按月分摊确认收入的方法，也不
能在该业务完成后再确认收入。
（二）金融商品转让的纳税义务发生时间纳税人从事金融商品转让，纳税义务发生时间为金融商
品所有权转移的当天。
（三）视同发生应税行为的纳税义务发生时间纳税人发生《试点实施办法》第十四条视同发生应税行
为的，其纳税义务发生时间为应税行为完成的当天。
《试点实施办法》第十四条规定：除以公益活动为目的或者以社会公众为对象外，向其他单位或者个人无偿提供服务，以及向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，应视同发生应税行为缴纳增值税。由于无偿提供应税服务、无偿转让无形资产或者不动产不存在收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的情况，因此，将其纳税义务发生时间确定为应税行为完成的当天。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：增
加了新纳入营改增试点范围的建筑服务、生活性服务、销售
无形资产和销售不动产的纳税义务发生时间的规定。
第四十六条
增值税纳税地点为：
（一）固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。
（二）非固定业户应当向应税行为发生地主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。
（三）其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地税务机关申报纳税。
（四）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。
【政策解读】本条是关于纳税地点的规定。理解本条规定应从以下四
个方面掌握：
一、固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。
根据税收属地管辖原则，固定业户应当向其机构所在地
的主管税务机关申报纳税，这是一般性规定。这里的机构所
在地是指纳税人的注册登记地。如果固定业户设有分支机构，且不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税。经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。具体审批权限如下：
（一）总机构和分支机构不在同一省、自治区、直辖市的，经财政部和国家税务总局批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。
（二）总机构和分支机构不在同一县(市)，但在同一省、自治区、直辖市范围内的，经省、自治区、直辖市财政厅（局）、国家税务局审批同意，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。
二、非固定业户应当向应税行为发生地的主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。
三、其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地税务机关申报纳税。既维持各地原来的财政收入不变，也方便了纳税人。
四、扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管
税务机关申报缴纳其扣缴的税款。
为促使扣缴义务人履行扣缴义务，同时方便其申报缴纳所扣缴税款，本条规定扣缴义务人向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：增
加了新纳入营改增试点范围的建筑服务、生活性服务、销售无形资产和销售不动产的纳税地点的规定。
【相关知识】什么是纳税地点？
纳税地点，是指纳税人依据税法规定向征税机关申报纳税的具体地点。它说明纳税人应向哪里的征税机关申报纳税，以及哪里的征税机关有权进行税收管辖的问题。我国税法上规定的纳税地点主要是机构所在地、居住地、经济活动发生地、财产所在地、报关地等。
第四十七条
增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家
税务总局规定的其他纳税人。不能按照固定期限纳税的，可
以按次纳税。
纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次
月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。扣缴义务人解缴税款的期限，按照前两款规定执行。
【政策解读】本条是关于增值税的纳税期限的规定。
本条新增了银行、财务公司、信托投资公司、信用社以1个季度为1个纳税期的规定。
需要注意的是，《国家税务总局关于合理简并纳税人申报缴税次数的公告》（国家税务总局公告2016年第6号）规定，4月1日起，增值税小规模纳税人原则上实行按季申报缴纳增值税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：新
增“银行、财务公司、信托投资公司、信用社”以1个季度为纳税期限。
【相关知识】
一、纳税期限
纳税期限，是指税收法律规定的，纳税人发生纳税义务后缴纳税款的法定期限。它是税收强制性、固定性在时间上的体现。纳税期限与具体的税种形式和应纳税额的大小有关，一般由税收法律、行政法规规定，税收法律、行政法规未明确规定纳税期限的，由税务机关按规定予以确定。二、纳税申报期限
纳税申报期限是指法律、行政法规规定的或者税务机关根据法律、行政法规的规定确定的纳税人、扣缴义务人向税务机关申报应纳或者应解缴税款的期限。
第六章
税收减免的处理
第四十八条
纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。
纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率。
【政策解读】本条是关于税收减免处理的规定。要理解本条规定应从
以下六个方面掌握：一、现行的增值税税收优惠主要包括：直接免税、减征
税款、即征即退（税务机关负责）、先征后返（财政部门负责）等形式。
二、
试点纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。
三、
放弃减免税权的增值税一般纳税人发生应税行为，可以按规定开具增值税专用发票。
四、
纳税人一经放弃减免税权，其发生的全部应税行为均应按照适用税率或征收率征税，不得选择某一减免税项目放弃减免税权，也不得根据不同的对象选择部分应税行为放
弃减免税权。
五、
纳税人购进专用于免税项目的货物、加工修理修配劳务、应税服务、无形资产或者不动产取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣。
六、
对于税务机关、财政监察专员办事机构、审计机关等执法机关根据税法有关规定查补的增值税等各项税款，必须全部收缴入库，均不得执行由财政和税务机关给予返还的优惠政策。具体规定可以参考《财政部国家税务总局关于明确对查补税款不得享受先征后退政策的批复》（财税字
〔1998〕80号）
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：将
“优先适用零税率”修改为“选择适用免税或者零税率”。
【相关知识】一、减免税的定义
减免税是对某些纳税人或课税对象的鼓励或照顾措施。减税是从应征税款中减征部分税款；免税是免征全部税款。
二、
减免税的分类
（一）
按减免方式分类。1．税基式减免。这是通过直接缩小计税依据的方式实
现的减税免税。
具体包括起征点、免征额、项目扣除等。如增值税政策
规定对个人销售额未达到起征点的，可免征增值税。2．税率式减免。即通过直接降低税率的方式实现的减
税免税。
具体包括重新确定税率、选用其他税率、零税率等形式。3．税额式减免。即通过直接减少应纳税额的方式实现
的减税免税。
具体包括全部免征、减半征收、核定减免率等。
（二）
按照在税法中的地位分类。1．法定减免。是指在各税种的基本法规定的减免税，
体现了该税种减免税的基本原则规定，具有长期的适用性。如增值税暂行条例第十五条的免税规定。
2．
特定减免。是根据涉税经济情况发展变化和发挥税收调节作用而规定的减税免税。特定减免主要有两种情况，一是在税收的基本法确定后，由于国家政治经济情况的发展变化所作的减免税补充规定；二是由于税收基本法中不能或不宜一一列举，而采用补充规定的减免税形式。按有效期限长短，特定减免可分为无期限和有期限，大多特定减免税都是有期限的，减免税到了规定的期限，就应按规定恢复征税。
3．
临时减免。是指出法定减免和特定减免以外的其他临时性的减税免税。
第四十九条
个人发生应税行为的销售额未达到增值
税起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税。
增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户。
【政策解读】本条是关于增值税起征点的规定。理解本条规定应从以
下三个方面掌握：
一、
适用范围增值税起征点仅适用于《试点实施办法》规定的个人，
包括：个体工商户和其他个人，但不适用于认定为一般纳税人的个体工商户。即：增值税起征点仅适用于按照小规模纳税人纳税的个体工商户和其他个人。
二、
销售额的确定增值税起征点所称的销售额是指纳税人销售服务、无形
资产或者不动产的销售额（不包括销售货物和提供加工修理修配劳务的销售额），销售额不包括其应纳税额，采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：
销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）
三、
达到增值税起征点的征税规定
纳税人达到增值税起征点的，应全额计算缴纳增值税，不应仅就超过增值税起征点的部分计算缴纳增值税。
例如：纳税人提供应税服务的起征点为20000元，某个
体工商户（小规模纳税人）本月取得交通运输服务收入20000元（含税），该个体工商户本月应缴纳多少增值税？
分析：因为提供应税服务的起征点为20000元，该个体工商户本月交通运输服务不含税收入为20000÷（1+3%）
=19417.48元。交通运输服务取得的收入未达到起征点，因此对该部分收入无需缴纳增值税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第五十条
增值税起征点幅度如下:
（一）按期纳税的，为月销售额5000-20000元（含本数）。
（二）按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元（含本数）。
起征点的调整由财政部和国家税务总局规定。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应当在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部和国家
税务总局备案。
对增值税小规模纳税人中月销售额未达到2万元的企业
或非企业性单位，免征增值税。2017年12月31日前，对月
销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。
【政策解读】本条是关于增值税起征点幅度的规定。理解本条规定应
从以下两个方面掌握：
一、
为了鼓励小微企业的发展，目前全国适用于个人（不含登记为一般纳税人的个体工商户）的增值税起征点如下：
（一）
销售货物的，为月应税销售额20000元；
（二）
销售应税劳务的，为月应税销售额20000元；
（三）
发生应税行为的，为月应税销售额20000元；
（四）
按次纳税的，为每次（日）销售额300—500元。
二、
增值税小规模纳税人中月销售额未达到2万元的企业、非企业性单位和个人，免征增值税。
2017年12月31日前，对月销售额2万元（含本数）至
3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条增加了月销售额未达
到3万元的小规模纳税人免征增值税的表述。
第七章
征收管理
第五十一条
营业税改征的增值税，由国家税务局负责征收。纳税人销售取得的不动产和其他个人出租不动产的增值税，国家税务局暂委托地方税务局代为征收。
【政策解读】本条是关于委托地方税务局代征增值税的规定。理解本
条规定应从以下两个方面掌握：一、纳税人销售服务、无形资产或者不动产在实施营改
增试点前属于征收营业税的范围，由地方税务局负责征收。
《试点实施办法》明确：销售服务、无形资产或者不动产由营业税改征的增值税，由国家税务局负责征收。即：纳税人销售服务、无形资产或者不动产不再向主管地方税务局申报缴纳营业税，应向主管国家税务局申报缴纳增值税。
另外，由于纳税人销售不动产和其他个人出租不动产的征收管理较为复杂，涉及系统改造、房产核价以及与其他单位衔接等问题，短期内无法解决，因此，对于纳税人销售不动产和其他个人出租不动产的增值税，暂委托地方税务局代为征收。
二、
关于跨期业务的处理规定
（一）
试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。
（二）
试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。
（三）
试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。
（四）
优惠政策的延续。按照《试点过渡政策规定》第六条的规定，如果试点纳
税人在纳入营改增试点之日前已经按照有关政策规定享受了营业税税收优惠，在剩余税收优惠政策期限内，按照本规定享受有关增值税优惠。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条为新增条款。
第五十二条
纳税人发生适用零税率的应税行为，应当
按期向主管税务机关申报办理退（免）税，具体办法由财政
部和国家税务总局制定。
【政策解读】
本条是对试点纳税人发生适用零税率应税行为的规定。在满足《试点实施办法》规定的纳税义务发生时间有关规定以及国家对应税行为出口设定的有关条件后，免征其出口应税行为的增值税，对实际承担的增值税进项税额，抵减应纳税额，未抵减完的部分予以退还。具体免抵退税额计算
按照《关于发布的公告》（国家税务总局〔2012〕13号公告）等文件执行。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第五十三条
纳税人发生应税行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。
属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：
（一）向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。
（二）适用免征增值税规定的应税行为。
【政策解读】
本条是关于纳税人销售服务、无形资产或者不动产开具增值税专业发票的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：
增值税专用发票,是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣进项税额的凭证，是将上一环节纳税人已缴纳增值税税款传递给下一环节纳税人据以抵扣的重要链条。为此，《试点实施办法》明确:纳税人发生应税行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。但是，有如下两种情况之一的，纳税人不得开具增值税专用发票：
（一）向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。消费者个人是应税行为的最终消费者，也是增值税税款
的最终负担者，无需取得增值税专用发票据以抵扣进项税额。因此，纳税人向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产不得开具增值税专用发票，只能开具增值税普通发票。
（二）适用免征增值税规定的应税行为。纳税人销售服务、无形资产或者不动产适用免征增值税
规定的，在该环节不缴纳增值税，不存在将本环节已缴纳增值税税款传递给下一环节纳税人抵扣的问题。因此，纳税人销售服务、无形资产或者不动产适用免征增值税规定的，也
不得开具增值税专用发票，只能开具增值税普通发票。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条将“提供应税服务”
修改为“发生应税行为”。
第五十四条
小规模纳税人发生应税行为，购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开。
【政策解读】本条是关于小规模纳税人代开增值税专用发票的规定。由于增值税小规模纳税人不能自行开具增值税专用发
票，其销售服务、无形资产或者不动产，如果购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开增值税专用发票。但是，对小规模纳税人向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产以及销售服务、无形资产或者不动产适用免征增值税规定的，不得申请代开增值税专用发票。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条将“提供应税服务”
修改为“发生应税行为”。
第五十五条
纳税人增值税的征收管理，按照本办法和
《中华人民共和国税收征收管理法》及现行增值税征收管理
有关规定执行。
【政策解读】本条是关于试点纳税人增值税的征收管理适用法律法
规的基本规定。按照《试点实施办法》和《中华人民共和国税收征收管
理法》及现行增值税征收管理有关规定执行。其中，现行增值税征收管理有关规定，不仅包括《试点实施办法》的相关配套增值税规定，也应当包括《试点实施办法》颁布实施以前已经下发且现行有效的增值税规定。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
